INTECON-Kommunalseminar 2014 am 15. Januar 2014 Tepfer, BRL, EU... · INTECON-Kommunalseminar 2014...

INTECON-Kommunalseminar 2014am 15. Januar 2014

EU-Beihilfenrecht und Steuern

Marc Tepfer, LL.M.Rechtsanwalt

Fachanwalt für Steuerrecht

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Agenda

Aktuelle Rahmenbedingungendes EU-Beihilferechts

Steuerliche Aspekte bei kommunalen

Wirtschaftsbetrieben

Auswirkungen auf die Jahresabschlussprüfung

Praxisfälle

Kontakt

Agenda

n Aktuelle Rahmenbedingungen des EU-Beihilferechts- Grundlagen der EU-Beihilferegelung- Begriff der Beihilfe nach Art. 107 Abs. 1 AEUV- Notifizierungspflicht im EU-Beihilferecht- Rechtsfolge bei Verstößen- Lösungsmöglichkeiten- EU-Beihilferecht in der kommunalen Praxis

n Steuerliche Aspekte bei kommunalen Wirtschaftsbetrieben- Ertragsteuern und Querverbund- Umsatzsteuer

n Auswirkungen auf die Jahresabschlussprüfung- IDW PS 700- Prüfung einer verbotenen Beihilfe- Rückforderung und JA/Lagebericht

n Praxisfälle- Tourismusgesellschaft/Stadthalle- Bädergesellschaft- Forschungsgesellschaft - ÖPNV-Gesellschaft

Agenda

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Aktuelle Rahmenbedingungen des EU-Beihilferechts

Grundlagen der EU-Beihilfenregelung

Verbot:

Gem. Art. 107 Abs. 1 AEUV ist es – soweit in den Verträgen nicht etwas anderes bestimmt ist – den Mitgliedstaaten untersagt, durch die Gewährung staatlicher Mittel bestimmte Unternehmen oder Produktionszweige zu begünstigen, soweit hierdurch der Wettbewerb verfälscht wird oder eine Wettbewerbsverfälschung droht und der Handel zwischen den Mitgliedstaaten beeinträchtigt wird.

Erlaubnisvorbehalt:

Verbot gilt nicht, wenn eine Vorschrift die Gewährung einer Beihilfe ausdrücklich erlaubt.


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Praxisfälle

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mit selektiverBegünstigungs-wirkung

§ Jeder marktunübliche Vorteil ohne angemessene Gegenleistung§ Maßstab: Drittvergleich mit fiktivem privaten Marktteilnehmer (sog. Private Investor

Test)§ Bsp: Bürgschaften/Darlehen, begünstigte Grundstücks-, Miet-, Pacht- und Dienst-

leistungsverträge, staatliche Kapitaleinlagen und (Verlust-)Ausgleichszahlungen, Betriebs- und Investitionskostenzuschüsse (EuGH, Urteil vom 19.12.2012 –Flughafen Leipzig-Halle), Befreiung von Abgaben

§ „Umwegrenditen“ (Steuern, Arbeitsplätze) allenfalls bei Genehmigung berücksichtigungsfähig

§ Begünstigungsausschluss ggfs. im Bereich von Daseinsvorsorgebeihilfe auf Grundlagevon „Altmark-Trans“

zu Gunsten eines Unternehmens

§ Unternehmerbegriff: Funktionale Betrachtung, d.h. organisatorisch abgrenzbare Einheit, die selbstständig eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, d. h. jedes Anbieten von Gütern/Dienstleistungen auf dem Markt (Abgrenzung: rein hoheitliches Handeln)

§ Auf Gewinnerzielungsabsicht/Gemeinnützigkeit kommt es nicht an§ Auch Regie- und Eigenbetriebe sind Unternehmen i.S.V. Art. 107 Abs. 1 AEUV

Begriff der Beihilfe nach Art. 107 Abs. 1 AEUV

Staatliche Maßnahmen

§ Maßnahmen von Bund, Ländern, Kommunen sowie§ von öffentlichen und privaten Einrichtungen unter staatlicher Kontrolle

(„Zurechenbarkeit“)§ Auch „Querverbundsmittel“!


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aus staatlichenMitteln

§ EU-Perspektive: Auch Mittel aus dem kommunalen Haushalt§ Umgehungsverbot: Auch Mittel öffentlicher Unternehmen sind staatliche Mittel à die

erforderliche Zurechnung erfolgt durch AR-Besetzung mit Mitgliedern des Stadtrates § Beispiel: Bürgschaft der Stadtwerk-Holding für Verkehrsunternehmen ohne

Avalprovision

mit der Gefahrwettbewerbs-verfälschender Wirkung und Beeinträchtigung des Grenz-überschreitendenHandelns

§ Lokaler Charakter ist unerheblich: Durch Beihilfe wird Marktzugang für Dritte erschwert§ Geringe wirtschaftliche Bedeutung ist unerheblich – Ausnahme: „De-minimis“–Beihilfen

(max. 500.00 EUR / 3 Jahre) bei DAWI-Tätigkeiten und max. EUR 200.000 / 3 Jahre für alle Wirtschaftsbereiche (aber Ausnahmen beachten)

§ Ungeklärt: Wettbewerbsverfälschung bei vergaberechtlicher Inhouse-Konstellation?



keine ErfüllungTatbestands-ausschließen-der Altmark-Trans-Kriterien

§ vor allem im ÖPNV vorherrschend§ keine Beihilfe, wenn DAWI-Tätigkeiten die 4 Kriterien nach Altmark-Trans-Urteil

erfüllen

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Wettbewerbsverfälschung und Handelsbeeinträchtigung (1)

n Wettbewerbsverfälschung = jeder staatliche Eingriff ins Marktgefüge (insbesondere Stärkung des Begünstigten gegenüber potenziellen Wettbewerbern)

n Handelsbeeinträchtigung = jede Erschwerung des gemeinschaftsweiten Handels mit Waren und Dienstleistungen

n Gefahr / Risiko einer Verfälschung / Beeinträchtigung ausreichend

n Weites Verständnis der Kommission

n Verneinung der Merkmale durch Kommission selten


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n Unter Umständen lässt sich Handelsbeeinträchtigung ausschließen bei „rein lokal“ begrenzten Auswirkungen einer Maßnahme (Frage nach dem „Nutzermarkt“) - Bsp. Entscheidung von 2001 – Freizeitbad Dorsten:

„Aus der von Deutschland übermittelten Beschreibung deutet allerdings nichts darauf hin, dass die Einrichtung mehr als dem örtlichen Markt der Stadt Dorsten und ihren Nachbargemeinden dienen würde. Das Bad ist vielmehr in keiner Weise einzigartig in seinem Charakter in Nordrhein-Westalen, von Deutschland ganz zu schweigen. (…) Im vorliegenden Fall wird der Einzugsbereich der Einrichtung mit ca. 50 km angegeben. Da Dorsten etwas weiter von der Grenze zu den Niederlanden entfernt liegt, kann praktisch jede Beeinträchtigung des innergemeinschaftlichen Handels ausgeschlossen werden“


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n Vgl. spätere Ausführungen der KOM im Fall „Naturpark Bioscope“:

„Die Kommission räumt ein, dass sich die von Bioscope angebotenen Aktivitäten stark von denen konventioneller Freizeitparks unterscheiden. Man kann daher den Besuch von Bioscope nicht mit dem Besuch eines klassischen Freizeitparks gleichsetzen, was zweifellos die Zahl der Besucher stark einschränkt, die Bioscope anderen Parks wegnehmen könnte. Nach Ansicht der Kommission reicht dieser Unterschied jedoch nicht aus, um jegliche Austauschbarkeit mit Sicherheit auszuschließen. Wenn sich Menschen entscheiden, auf welcher Art sie ihre Freizeit verbringen werden, treffen sie ihre Wahl nicht immer zwischen Aktivitäten der gleichen Art. Sie können beschließen, ins Schwimmbad und nicht in den Zoo zu gehen, obwohl sich ein Besuch im Zoo in seinem Unterhaltungswerk stark von einem Aufenthalt im Schwimmbad unterscheidet. (…)“

n Nach Auffassung der Kommission kann ein Besuch des Bioscope eine Alternative zum Besuch deutscher Freizeitparks (!) darstellen, wenn auch in beschränktem Maß.

Kommission ist daher der Ansicht, dass die Maßnahme sehr wohl geeignet ist, Auswirkungen auf den Handel zwischen Mitgliederstaaten zu haben und folglich dieses Kriterium erfüllt.


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n Umfassende Einzelfallprüfung erforderlich

n Beihilfe ist zu bejahen, wenn Markteintritt für private Wettbewerber erschwert (vgl. Alfa Romeo, Fußballmuseum Dortmund)

n Beachten: Bezuschusste lokale Freizeiteinrichtung unter Umständen im Wettbewerb mit Freizeiteinrichtungen anderer Art (z. B. Zoo mit Freizeitparks, Schwimmbäder mit Indoorsporthalle etc.)


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Pflicht zur vorherigen Notifizierung

§ Beihilfen sind grundsätzlich verboten und müssen deshalb vor ihrer Gewährung bei der EU-Kommission angemeldet und von dieser genehmigt werden, Art. 108, Abs. 3 AEUV

§ Das EU-Recht sieht bestimmte gesetzliche Ausnahmen von der Notifizierungspflicht vor (u. a. für Beihilfe im Bereich der kommunalen Daseinsvorsorge und für „Bagatellbeihilfen“)

§ Die Kommune kann nicht selbst notifizieren: Ansprechpartner sind Ministerien§ Das Notifizierungsverfahren ist ein Verwaltungsverfahren, dass mit einer

Entscheidung abgeschlossen wird (vgl. Art. 2, 7 VO 659/1999; „Verhaltenskodex“ der Kommission vom 16.06.2009, ABl. 1999, C 136/13)

Notifizierungspflicht im EU-Beihilferecht


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Mögliche Rechtsfolgenbei VerstoßgegenArt. 108 Abs. 3

§ Rückforderung zzgl. Zinsen durch EU-Kommission, Art. 14 VO 659/1999 –Frist 10 Jahre (!)

§ Nichtigkeit und Rückabwicklung infolge Konkurrentenklage, § 134 BGB (z.B. OLG Köln, Az: 5 U 51/10)

§ Auskunfts-, Beseitigungs- und Unterlassungsansprüche (§ 823 Abs. 2 BGB; § 4 Nr. 11 UWG)

§ Schadensersatzpflicht der Kommune bei unterlassener Information des Empfängers/Dritter (Banken)

§ Haftungsrisiken von Vorstand/Geschäftsführung und Aufsichtsrat (§ 43 Abs. 2 GmbHG)

§ Pflicht zur angemessenen Darstellung der Risiken im Jahresabschluss/Lagebericht (IDW PS 700)

§ Aber: Kommission ist stets zur Prüfung der materiellen Rechtmäßigkeit verpflichtet à „nachträgliche Notifizierung“ kann zur Genehmigung führen und Risiken des

Verstoßes reduzieren!

Rechtsfolgen für Verstöße


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Lösungsmöglichkeitenn Tatbestandliche Ausnahmen i.S.v. Art. 107 Abs. 2 und 3 AEUV und Anwendung der

Gruppenfreistellungsverordnung (VO (EG) Nr. 800/2008 vom 06.08.2008, ABl. L 214/3)

n Keine Notifizierung bei Ausgleichsleistungen für DAWI über 15 Mio. EUR p.a., die nicht unter Freistellungsbeschluss fallen (EU-Rahmen vom 11.01.2012, 2012/C8/03, ABl. C 8/15)

n Schwellenwert von Ausgleichszahlungen: Anwendungsbereich der De-Minimis-Verordnung (EU Nr. 360/2012) vom 25.04.2012 (ABl. EU L 114/8 vom 26.04.2012) ist eröffnet bei 500.000 EUR verteilt auf 3 Jahre bei DAWI-Tätigkeit oder bei De-Minimis-Verordnung (EU Nr. 1998/2006) vom 28.12.2006 (ABl. EU L 379/5) EUR 200.000 verteilt auf 3 Jahre bei allen Wirtschaftszweigen (Ausnahme z.B. Fischerei)

n Während der Prüfung durch die Kommission: Absolutes Stillhaltegebot (Art. 108 Abs. 3 AEUV), d.h. Maßnahme darf weder vorbereitet, eingeleitet noch durchgeführt werden

n Betrauung des Unternehmens mit DAWI (DAWI-Mitteilung vom 11.01.2012, 2012 (C 8/02, ABl C 8/4)

- Folge: Keine Anmeldepflicht nach Freistellungsentscheidung (Beschluss der EU-Kommisssion vom 20.11.2011, 2012(21) EU, ABl. L 7/3) unter Berücksichtigung der Altmark Trans-Entscheidung, EuGH, Urteil vom 24.07.2003

- Voraussetzungen: 1. insbesondere objektive und transparente Berechnungsmethode für Ausgleichsberechnung

2. keine Überkompensation


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Ausgangslage

§ Refinanzierung öffentlicher Unternehmen ist schwieriger geworden (u. a. Basel II + II)

§ Kommunalbürgschaften können trotz angespannter Haushaltslage gewährt werden§ Bereits die Gewährung der Bürgschaft kann eine Beihilfe darstellen

De-minimis-Verordnung1998/2006/EG

§ Bürgschaften über Darlehen können ggf. ohne Notifizierung gewährt werden

§ Wenn von Kommission genehmigte Berechnungsmethode angewendet wird,sind Bürgschaften (für Betriebsmittelkredite bzw. Investitionskredite) möglich, siehe KOM N 541/2007 und KOM N 197/2007

§ in jedem Fall muss die Bürgschaft auf der Grundlage einer abstrakt generellenBürgschaftsregelung (z. B. Satzung) gewährt werden.

EU-Beihilferecht in der kommunalen Praxis


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Bürgschafts-mitteilung EU-Kommission20.06.2008

§ der Bürgschaftsempfänger ist kein „Unternehmen in Schwierigkeiten“§ Klar definierter Umfang der Bürgschaft: bestimmte Transaktion, begrenzte Laufzeit

und fester Höchsbetrag (à Keine Patronatserklärung à EAV?)§ Bürgschaft besichert max. 80% der jeweils ausstehenden Darlehensschuld

- zusätzliche Sicherheiten dürfen nicht zu 100%-Besicherung führen- Beachte: Bei Betrauung mit einer einzigen DAWI ist 100%-Besicherung möglich

§ Marktübliche Avalprovision für Stellung der Bürgschaft- Berücksichtigung des individuelen Risikoprofils des verbürgten Kredits,denn pauschale Avalprovisionen (z. B. 0,5%) führen automatisch zur Beihilfe!

- Bemessung der Marküblichkeit setzt grds. Rating voraus(à bankinternes Rating genügt)

- In Ausnahmefällen genügen verbindliche Angebote mehrerer Banken für Kredit mit/ohne Bürgschaft zur Bestimmung der Avalprovision

Rechtsfolge§ Kommunalbürgschaft enthält kein Beihilfeelement und kann daher ohne Notifizierung

bei der EU-Kommission gewährt werden.



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Grundstücks-Mitteilung der EU-Kommissionvom 10.07.1997(ABI. C 209/1997,S. 3)

§ Kommunen dürfen Grundstücke nur zum Marktwert verkaufen:Marktwert durch Einholung eines Wertgutachtens:

- Einholung des Gutachtens vor Verkauf- Gutachter muss objektiv und unabhängig sein (z. B. § 192 BauGB)- Gutachter nach anerkannten Grundsätzen (z. B. WertermittlungsVO)- Abweichung Marktwert – Verkaufspreis max. -5%

Marktwert durch offenes und objektives Bieterverfahren- Bekanntmachung min. 2 Monate in geeigneter Medien/Internet- Bedingungen zulässig, sofern sie für alle Teilnehmer gleich gelten- Begründung, es gebe keinen Markt, akzeptiert KOM nicht

§ Rechtsfolge:- Bei Verkauf mit Gutachten/Bieterverfahren: Vermutungswirkung, dass keine Beihilfe vorliegt à keine Notifizierung erforderlich

- Beim Verkauf ohne Gutachten/Bieterverfahren: Vermutungswirkung,dass Beihilfe vorliegt à Notifizierung zwingend erforderlich!



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Grundstücks-mitteilung der EU-Kommissionvom 10.07.1997(ABI. C 209/1997,S. 3)

§ Bei Verkauf unterhalb des Marktwerts drohen Rückforderungen der Differenzsummeund Nichtigkeit/Rückabwicklung des Kaufvertrages

§ Die Gefahr von Beschwerden/Konkurretenklagen ist bei Grundstücksfällen besondersgroß (vgl. z.B. OLG Köln, Urteil v. 27.04.2011, Az: 5 U 51/10)

§ Die Grundsätze der Grundstücksmitteilung gelten auch für Miet- und Pachtverträge sowie den Verkauf von Gesellschaftsanteilen an öffentlichen Unternehmen

§ Beim Verkauf des Grundstücks und einem eigenen wirtschaftlichen Interesse der Kommunen an der späteren Nutzung/Bebauung ist Vergaberecht anzuwenden(Pflicht zur europaweiten Ausschreibung nach GWB-Vergaberecht, OLG Düsseldorf v. 09.06.2010)



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Grundsatz: Die Bereitstellung staatlicher Infrastruktur ist eine allgemeine Maßnahme, die allen Wirtschaftsteilnehmern zugute kommt und deshalb kein bestimmtes Unternehmen begünstigt

Voraussetzung: Die Infrastruktur ist allen interessierten Nutzern zu gleichen, nach objektiven Kriterien festgelegten Bedingung zugänglich

Ausnahme: Die Bereitstellung der Infrastruktur ist eine Beihilfe, soweit sie einem Unternehmen einen besonderen Vorteil verschafft und dieser Vorteil nicht durch eine entsprechende Nutzungsgebühr abgegolten wird

Beachte: Die Nutzungsgebühr muss alle anteiligen Planungs-, Investitions- und Betriebskosten der Infrastruktur einbeziehen (à ggf. Orientierung an Grundsätzen des Gebührenrechts/KAG)

Entscheidung abgedruckt im ABI. EG Nr. L 48 v. 20.02.2002, S. 20

Kommune NutzerBereitstellung der Infrastruktur, ggf. gegen Entgelt

Beispiel: Parkplatz, Erschließung



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dauerdefizitärekommunale Daseinsvorsorge

§ Viele Leistungen der kommunalen Daseinsvorsorge sind strukturell defizitär und müssen deshalb durch den kommunalen Anteilseigner finanziert werden: § Verstoß gegen EU-Beihilferecht?

Lösungswege

§ Betrauung nach Altmark Trans: Ausgleichszahlung ist bereits tatbestandlich keine Beihilfeaber: Kostenausgleich ist auf 4. Kriterium begrenzt; Kostengutachten ist erforderlich§ Betrauung nach Freistellungsbeschluss 2012/21/EU: „Königsweg“, wenn Ausgleichszahlungmax. 15 Mio./Jahr oder z.B. Krankenhäuser/sozialer Wohnungsbau/soziale Dienstleistungen§ Betrauung nach EU-Rahmen: Wenn Ausgleichszahlungen > 15 Mio./Jahr; ggf. Notifizierung erforderlich

Voraussetzung:„besondere DAWI“

§ Definition: Leistungen im öffentlichen Interesse, die für sich genommen unwirtschaftlichsind und deshalb von anderen Marktteilnehmern nicht oder nicht in der gleichen Formerbracht werden

§ Weites Definitions- und Organisationsermessen der Mitgliedstaaten

Voraussetzung: Betrauungsakte

§ Siehe Art. 4 Beschluss 2012/21EU, Rückforderung bei Überkompensation (EAV, § 302 AktG?)§ NRW-Modell: Betrauung durch Verwaltungsakt/Zuwendungsbescheid (à Leitfaden)§ Münchener Modell: Betrauung durch Ratsbeschluss und Gesellschafter-Weisung



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Gemäß Leitfaden NRW zur EG-beihilfenrechts-konformen Finanzierung von kommunalen Leistungen der Daseins-vorsorge, Mai 2008

§ Betrauung durch Verwaltungsakt in Form eines Zuwendungsbescheides auf Antrag: - institutionelle Förderung (Fehlbedarfsfinanzierung);

- hoheitlicher Akt mit Rechtverbindlichkeit;

- Vorab-Festlegung der Kostenparameter durch Defizit-Kalkulation im Wirtschaftsplan (Anlage zum Antrag)

- Anpassung durch (rechtsverbindliche) Änderungs-bescheide möglich;

- Definition der DAWI-Aufgaben im Förderungszweck;

- „automatische“ Rückzahlungsverpflichtung (§ 49a VwVfG) bei Überkompensation infolge von Mehreinnahmen oder Mindestausgaben im Wege einer auflösenden Beteiligung;

- Umsatzsteuer: Ausgestaltung als nicht umsatzsteuerbarer „echter Zuschuss“ möglich;

Fazit: NRW-Modell bietet die aktuell größtmögliche Rechtssicherheit

Gemäß Duschner/Lang-Hefferle/Scharpf, BayVBI.2010 S. 364 ff.

§ Betrauung durch Betrauungsakt (Ratsbeschluss und gesellschaftsrechtliche Weisung):

- Rechtsverbindlichkeit des Ratsbeschlusses?

- Hoheitlicher Charakter der gesellschaftsrechtliche Weisung?

- bei Aktiengesellschaften: mangels Weisungsgebundenheit es Vorstands (§ 76 Abs. 1 AktG) ungeeignet;

- bei GmbH: gesellschaftliche Weisung verpflichtet nur die Geschäftsführung, nicht das Unternehmen;

- Rückforderungsanspruch bei Überkompensation im Sinne von Art. 6 Freistellungsbeschluss / Trennungsrechnung?

- Umsatzsteuer: Kapitaleinlage begründet grundsätzlich keinen Leistungsaustausch (a.A. FG Schlwesig-Holstein, Urteil vom 29.08.2011, Az. 4 K 51/10).

Fazit: Münchener Modell im Einzelfall mit(steuer)rechtlichen Unsicherheiten behaftet

„NRW-Modell“ „Münchner-Modell“



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Getrennte Konten-führung

§ Bei Betrauung mit DAWI und gleichzeitiger Ausübung sonstiger eigenwirtschaftlicher Tätigkeiten müssen Kosten und Einnahmen getrennt ausgewiesen werde; Gemeinkosten sind objektiv zu schlüsseln (Art. 5 Abs. 9 Beschluss 2012/21/EU; §§ 1, 3 TransparenzRLG)

§ Rechtsfolge bei Verstoß gegen getrennte Kontenführung:- Zulässige DAWI-Ausgleichszahlung kann nicht rechtssicher zugeordnet werden

und ist damit u.U. insgesamt beihilferechtswidrig (EuGH, Urteil vom 07.05.2009, Rs. C-504/07, Antrop)

- Ggf. Verstoß gegen TransparenzRLGà Ordnungswidrigkeit, vgl. § 8 Abs. 1 TransparenzRLG

§ Problem: Im steuerlichen Querverbund werden über den EAV sowohl „gute“ DAWI-Verluste als auch „schlechte“ Verluste aus eigenwirtschaftlichen Tätigkeiten ausgeglichen; § 302 AktG lässt eine beihilferechtlich gebotene „Abschichtung“ des Verlustausgleichs nicht zu



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Steuerliche Aspekte bei kommunalen Wirtschaftsbetrieben

SteuerlicherQuerverbundals Beihilfe?

§ Ausgangspunkt: Gemäß § 4 Abs. 6 KStG; §§ 8 Abs. 7-9; 15 KStG werden bestimmte kommunale Unternehmen von der steuererhöhende Konsequenz einer verdeckten Gewinnausschüttung ausgenommen und eine spartenübergreifende Querverbund-verrechnung von Gewinnen und Verlust ist unter bestimmten Voraussetzungen zulässig

§ Beihilferechtliche Bedeutung: Minderung der Belastung, die ein Unternehmen normalerweise zu tragen hätte, durch Sonderstatut für öffentliche Unternehmen/öffentliche Hand (Ausnahme vom allgemeinen Steuersystem?)

§ Wenn Beihilfe gegeben: rückforderungsfähige Neu-Beihilfe oder nur umzugestaltende Alt-Beihilfe?

- FG Köln, Urteil vom 09.03.2010, Az: 13 k 3181/05: Beihilfe zunächst bejaht- Sächsisches FG, Urteil vom 09.12.2010, Az: 1 K 184/07: Beihilfe bejaht

§ Ausblick: Frage bei BFH anhängig (Az: I R 58/11); Vorlage an EuGH gescheitert, da Klagerücknahme nach mündlicher Verhandlung am 15.11.2013

Ertragsteuern und Querverbund

§ Ausgleichszahlungen stellen steuerlich eine einkommensneutrale Einlage dar

§ Risiko: steuerliches Verlustverrechnungspotential im Querverbund könnte verloren gehen

Ertragswirk-sameZuschüsse?



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Ertragsteuern und Querverbund

§ Überkompensationsregelung stellt die Durchführung des EAV grundsätzlich nicht in Frage

§ Gefahr: Ertragsteuerliche Organschaft und damit Querverbund könnte steuerlich nicht anerkannt werden

Betrauung und EAV



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Umsatz-steuerlicheBehandlungder Verlust-finanzierung

§ Ausgangspunkt: Dauerdefizitäre kommunale Unternehmen werden häufig durch Kapital-einlagen des kommunalen Gesellschafters finanziert, EU-beihilferechtlich ist hierfür ein Betrauungsakt erforderlich: Umsatzsteuerliche Behandlung?

§ Münchner Modell: Betrauung durch Ratsbeschluss und gesellschaftlicher Weisung; Finanzierung durch Kapitaleinlage- Beihilferechtlich mit Risiken behaftet, weil keine Rechtsverbindlichkeit der Betrauung

und keine Regelung zur Verhinderung der Überkompensation möglich - Steuerrechtlich mit Risiken behaftet, weil Weisung und Kapitaleinlage u.U.

umsatzsteuerbarer Leistungsaustausch sein kannà Kein Leistungsaustausch: Zuwendung aus öffentlichen Kassen als echte

Zuschüsse (BFH, Urteile vom 27.11.2008 – VR 8/07, BStBl. II 2009, 397 und vom 18.12.2008 – V 12 38/06, BStBl. II 2009, 749)

à aber: FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 29.08.2011, Az: 4 K 51/10: Auch bei Erfüllung von Aufgaben gemäß Satzung liegt umsatzsteuerbarer Leistungs-austausch vor, wenn die Gesellschaft zugleich eine freiwillige Selbstverwaltungs-aufgabe des kommunalen Gesellschafters erfüllt

Umsatzsteuer



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Umsatz-steuerlicheBehandlungder Verlust-finanzierung

§ NRW-Modell: Betrauung durch Zuwendungsbescheid - Finanzierung ist echter Zuschuss, kein umsatzsteuerbarer Leistungsaustausch- Positive verbindliche Auskünfte sollen vorliegen

§ Gestaltungsempfehlung:- Betrauungsakt aufgrund Stadtratsbeschluss mit gesellschaftsrechtlicher Weisung

und ggf. gesellschaftsrechtlicher Ausgleichsregelung- Betrauungsakt enthält keine Leistungsdetaillierung- Ausgleichszahlung ist als Gesellschaftereinlage einzuordnen (kein Leistungs-

austausch; keine vertragliche Verpflichtung)- Abschnitt 1.6 Abs. 1 Satz 4 UStAE

Umsatzsteuer



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§ 264 HGB:Pflicht des Unternehmens zur Wiedergabe ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild Des Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie des Geschäftsverlaufs

Neu: Prüfungsstandard PS 700 des IDW Institut der Wirtschaftsprüfer e.V.Berufsrechtliche Vorgaben für die Prüfung von Beihilfen insbesondere zugunsten öffentlicher Unternehmenà Damit indirekt Präzisierung der Vorgaben für die Bilanzierung/Berichterstattung beihilfe-

rechtlicher Risiken durch die Unternehmensleitung

Adressat der Pflicht zur Erstellung des Jahresabschlusses/Lageberichts sind die Unternehmen(nicht der Abschlussprüfer ...)

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IDW PS 700


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Identifizierung erhaltener Beihilfe

§ Ohne Kenntnis von Beihilfesachverhalten keine zutreffende Bilanzierung/Berichterstattung: die Unternehmensleitung

§ Unternehmensleitung muss sich Kenntnis verschaffen, ob das Unternehmenin der Vergangenheit Beihilfen erhalten hat

Besteht Bestands-schutz?

§ Die Unternehmensleitung muss prüfen, ob eine Rückforderung oder Rückabwicklungerhaltener Beihilfe wegen Ablaufs der „Verjährungsfrist“ von 10 Jahren (Art. 15 Verordnung 659/1999/EG ausgeschlossen ist

Handelt es sich um genehmigte Beihilfe?

§ Sofern kein Bestandschutz gegeben ist, muss sich die Unternehmensleitung Kenntnis darüber verschaffen, ob die Beihilfe im Rahmen eines Notifizierungsverfahrens von der EU-Kommission genehmigt wurden

§ in bestimmten Fällen wurden Infrastrukturvorhaben (z.B. Hafenanbau) vorab bei der europäischen Kommission zur Genehmigung angemeldet

War eine Genehmigungentbehrlich?

§ Die Unternehmensleitung muss prüfen, ob eine Notifizierung/Genehmigung aufgrund einer gesetzlichen Befreiung ausnahmsweise entbehrlich war (z. B. De-minimis-Beihilfe;Betrauung gemäß Entscheidung 2005/842/EG)

Zwischen-Ergebnis

à Scheiden Bestandsschutz, Genehmigung und Ausnahmeregelungen (Freistellungen) aus, hat das Unternehmen eine rechtswidrige Beihilfe erhalten. Die Unternehmensleitung muss prüfen, ob eine Bilanzierung und/oder Berichterstattung erforderlich ist.

Prüfung einer verbotenen Beihilfe


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Außenverpflichtung

Rechtlich/wirtschaftlich verursacht

Grund/Höhe unsicher

Inanspruchnahme muss wahrscheinlich sein

Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten

+

+

+

Rückstellung für rückforderungsfähige Beihilfe


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Mögliche Ergebnisse der abschließenden Beurteilung:

Gewährung derBeihilfezulässig

Gewährung derBeihilfe

nicht zulässig

RechtlicheUnsicherheit

bzgl. Zulässigkeit

Prüfungs-hemnisse:

Beurteilungnicht möglich

Berichterstattungspflicht des Abschlussprüfers(Voraussetzung: Wesentlichkeitsgrundsatz ist erfüllt)

Keine Besonderheitenbei der

Berichterstattung

Prüfungsbericht § 53 HGrG Bestätigungs-vermerk

Prüfung beihilferechtlicher Sachverhalte im JA/Lagebericht durch den Abschlussprüfer


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Gewährung der Beihilfe nichtzulässig

Zutreffende Darstellung inJahresabschluss und Lagebericht

Fehlerhafte Darstellung inJahresabschluss oder Lagebericht

Prüfungsbericht+ § 53 HGrG

UneingeschränkterBestätigungs-

vermerk

Prüfungsbericht+ § 53 HGrG

EingeschränkterBestätigungsvermerk/Versagungsvermerk

Prüfung beihilferechtlicher Sachverhalte im JA/Lagebericht durch den Abschlussprüfer


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Tourismusgesellschaft/Stadthalle

Ausgangslage:

PraxisfälleStadt

Tourismus-/Marketing/StadthalleGmbH

100 %Verlustausgleich600.000 €

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Tourismusgesellschaft/Stadthalle

Lösungsmöglichkeitenn Betrauungsakt hat im Wesentlichen Aufgabenbetrauung und

Ausgleichszahlung zum Gegenstand

n Umfang der Betrauung erfasst ggf. auch wirtschaftliche Bereiche, die sonst nicht unter DAWI fallen würden, wenn sie unwirtschaftlich betrieben werden (sog. „Marktversagen“)

n Bei eindeutig zuzurechnenden Nicht-DAWI-Tätigkeiten erfolgt Auftrennung, sodass Nicht-DAWI-Tätigkeit im Betrauungsakt nicht genannt/erfasst werden kann

n Umsatzsteuerliche Aspekte: Kein umsatzsteuerbarer Leistungsaustausch aufgrund Betrauungsakt

n Ertragsteuerliche Aspekte: Steuerneutrale Einlage auf gesellschafts-rechtlicher Grundlage

Empfehlung:

n Verbindliche Auskunft vom Finanzamt einholen

n Positive verbindliche Auskünfte liegen in Einzelfällen vor

Praxisfälle

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Bädergesellschaft

Ausgangslage:

PraxisfälleStadt

Bäder GmbH

100 %Verlustausgleich800.000 €

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Bädergesellschaft

Ausgangslage:

n Verlustausgleich / Ausgleichszahlung erfolgt auf Basis gesellschaftsvertraglicher Regelung

n Ausgleichszahlung ist im Rahmen des Betrauungsaktes festgeschrieben, ohne dass ein konkreter Leistungskatalog vereinbart wurde; es werden lediglich die Aufgaben beschrieben, mit denen die Bädergesellschaft betraut wird

n Betrauungsakt ist durch Ratsbeschluss der Stadt umgesetzt

n Empfehlung: Steuerliche Abstimmung mit dem Finanzamt bzgl. Ertragsteuern und Umsatzsteuern

Praxisfälle

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Bädergesellschaft

Steuerliche Aspekte:

n Ertragsteuerlich wird Ausgleichszahlung auf Basis des Betrauungsaktes als steuerneutrale Einlage zu qualifizieren sein (a.A. ggf. Finanzverwaltung)

n Steuerliche Dauerverluste bleiben erhalten und werden nach Maßgabe des § 8 Abs. 7 KStG anerkannt, da Bäder zu den privilegierten Dauerverlustgeschäften zählen

n Umsatzsteuerlich ist im Zusammenhang mit dem geplanten Betrauungsverhältnis davon auszugehen, dass es sich bei dem Verlustausgleich durch die Stadt grundsätzlich um einen nicht umsatzsteuerbaren Zuschuss (vgl. auch FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 29.08.2011 – 4 K 51/10, BeckRS 2011, 96340) bzw. um eine nicht umsatzsteuerbare Gesellschaftereinlage (vgl. BFH, Urteil vom 11.04.2002 – V R 65/00, BStBl. 2000, 782) aus dem Hoheitsbereich in die Bäder GmbH handelt.

n Sofern die Finanzverwaltung (im Einzelfall) von der Umsatzsteuerbarkeit des Betrauungsverhältnisses ausgeht, kann umsatzsteuerliche Organschaft eine Gestaltungsvariante sein, um aus der Umsatzsteuer rauszukommen

aber Problem: Begründung der organisatorischen Eingliederung (BMF-Schreiben vom 07.03.2013)

Praxisfälle

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Forschungsgesellschaft

EU-beihilferechtliche und steuerliche Lösung:

n Gesellschaft ist zum überwiegenden Teil im Forschungsbereich tätig und betreibt nur zu einem untergeordneten Anteil (gewerbsmäßige) Auftragsforschung.

n Zur Abgrenzung der nicht-wirtschaftlichen von der wirtschaftlichen (gewerblichen) Tätigkeit bildet die steuerliche Abgrenzung im Rahmen der Definition von Betrieben gewerblicher Art (BgA) einen wichtigen Anhaltspunkt.

n Vor diesem Hintergrund kann aus EU-beihilferechtlicher Hinsicht die Unternehmenseigenschaft im Sinne des Art. 107 Abs. 1 AEUV bei der Forschungsgesellschaft (prinzipiell) verneint werden.

n Ausgehend von dieser Annahme kann Ziff. 3.1. bzw. Ziff. 3.2. der F&E&I-Beihilferahmens vom 30.12.2006 (2006/C 323/01) angewendet werden wodurch die Forschungsgesellschaft als bloße Forschungseinrichtung zu behandeln ist.

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n Es müsste aber eine Trennung dergestalt herbeigeführt werden, dass die Tätigkeit im Bereich der Auftragsforschung gesondert kostenrechnerisch von dem originären Forschungsbereich getrennt wird. Diesem Ansatz folgend bedürfe es einer entsprechenden Vollkostenrechnung für den (wirtschaftlichen) Bereich der Auftragsforschung. Bei dieser Vollkostenrechnung sind pauschale Ansätze der Gemeinkosten in einer Bandbreite von 13% bis 17% möglich.

n Insofern ist es auch zulässig, Gemeinkosten entsprechend im Rahmen einer Vollkostenrechnung dem (wirtschaftlichen) Bereich der Auftragsforschung zuzuschlüsseln. Ferner müssen für die Nutzung von Betriebsmitteln, um die Auftragsforschung durchzuführen und um die entsprechenden Aufträge aus der Wirtschaft zu bearbeiten, Stundensätze ermittelt werden und dem jeweiligen Auftrag hinterlegt werden.

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n Kostentrennung ist durch eine Kostenrechnung, die beispielsweise durch eine buchhalterische Trennung aufgrund verschiedener Kostenstellen für die Bereiche (Grundlagen-)Forschung einerseits und Auftragsforschung andererseits aufweist, herbeizuführen. Nicht erforderlich ist, dass die Kostentrennung durch eine sog. Trennungsrechnung, wie sie beispielsweise bei Universitäten oder Krankenhäusern erfolgt, bei der Forschungsgesellschaft entsprechend abgebildet wird.

n Erforderlich ist zudem eine – ggf. für den Jahresabschlussprüfer vorzuhaltende –Dokumentation vorzuhalten, sodass eine Kostentrennung der beiden Bereiche, (Grundlagen-)Forschung und Auftragsforschung, bei der Forschungsgesellschaft transparent gemacht wird.

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ÖPNV-Gesellschaft – Direktvergabe des Busverkehrs

Ausgangslage

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Betrauungsbeschluss

•Anmietvertrag

•EAV

•ÖPNV

Stadt

Stadtwerke-Holding GmbH

StadtwerkeGmbH

ÖPNVGmbH

100 %

100 %

EAV+ 10 Mio.

GewinnEAV- 3 Mio.

Verlust

10 Gewinn Stadtwerke GmbH

- 3 Verlust ÖPNV

-----------------------------

= 7 Gewinnausschüttung an Stadt

Der Verzicht der Stadt auf den vollen Betrag der Gewinnausschüttung (nur 7 anstatt 10) stellt die indirekte Ausgleichsleistung der Stadt an die ÖPNV GmbH dar.

Steuerlicher Querverbund

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ÖPNV-Gesellschaft

Ausgangslage

■ Die Stadt ist verpflichtet den öffentlichen Personennahverkehr (ÖPNV) im Stadtgebiet als Teil der ihr obliegenden öffentlichen Daseinvorsorge für die Öffentlichkeit bereitzustellen.

■ Dies umfasst z.B. den Busverkehr im Stadtgebiet.

■ Zur Erfüllung dieser Aufgabe hat die Stadt als Aufgabenträger nach dem ÖPNVG des jeweiligen Landes im Rahmen eines befristeten Betrauungsaktes die ÖPNV-GmbH mit der Durchführung dieser Aufgabe betraut.

■ Gegenstand der Betrauung ist die Anpassung der ÖPNV Finanzierung der Stadt aus beihilferechtlichen Gründen an die Altmark-Trans-Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 24.07.2003 – C280/00) und die neuen europarechtlichen Vorgaben der VO (EG) 1370/2007 vom 23.10.2007, die am 03.12.2009 in Kraft getreten ist. Eine Direktvergabe ohne europaweite Ausschreibung war jedoch vor Inkrafttreten der VO (EG) 1370/2007 noch zulässig.

■ Linienverkehrsgenehmigung ist erteilt.

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Indirekte finanzielle Ausgleichsleistung der Stadt und Teilfinanzierung durch steuerlichen Querverbund

Finanzierungsvorteil des steuerlichen Querverbundes:

Belastungsvergleich ohne Querverbund Querverbund

Gewinn Stadtwerke 10.000.000 EUR 10.000.000 EUR

Verlust ÖPNV 3.000.000 EUR 3.000.000 EUR

Handelsrechtlicher Gewinn 7.000.000 EUR 7.000.000 EUR

Steuerlicher Gewinn 10.000.000 EUR 7.000.000 EUR

Steuerbelastung (gerundet) 3.000.000 EUR 2.000.000 EUR

Steuerlicher Finanzierungsvorteil 0 EUR 1.000.000 EUR

Gewinnausschüttung an Stadt 4.000.000 EUR 5.000.000 EUR

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Direktvergabe einer Dienstleistungskonzession in Gestalt der Betrauung nach VO (EG) 1370/2007Allgemein:

■ Die Dienstleistungskonzession zum Betrieb des Busverkehrs der Stadt soll im Rahmen einer Direktvergabe nach Art. 5 VO (EG) 1370/2007 für weitere 10 Jahre ohne Durchführung eines wettbewerblichen Vergabeverfahrens erneuert werden.

■ Der ÖPNV GmbH wird im Rahmen des Betrauungsbeschlusses, soweit möglich, ein Recht gewährt, die ÖPNV Leistung während der Laufzeit der Dienstleistungskonzession auf den durch die Anlagen des Betrauungsbeschluss näher definierten Linien im Zuständigkeitsgebiet der Stadt durchzuführen.

■ Schließlich enthält der Betrauungsbeschluss nach VO (EG) 1370/2007 vorgesehene Regelungen zu den Ausgleichsleistungen und der Trennungsrechnung, sowie Anreizregelungen und Regelungen zur Vermeidung der Überkompensation.

■ Abschließend werden Angaben zur Geltungsdauer des Betrauungsbeschlusses gemacht.

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Folgen des Fehlens einer wirksamen Dienstleistungskonzession

Beihilferecht:■ Die (indirekte) Ausgleichsleistung in Form der auf Ebene der Holding GmbH erfolgenden

Verrechnung der Verluste aus dem Verkehrsbereich der ÖPNV GmbH mit Gewinnen aus dem Versorgungsbereich der Stadtwerke GmbH („steuerlicher Querverbund“) wäre im Falle des Fehlens einer Dienstleistungskonzession europarechtswidrig und würde damit eine unzulässige Beihilfe darstellen.

■ Folge wäre, dass die indirekte Ausgleichsleistung zurückgezahlt werden müsste.

■ Im vorliegenden Fall müsste die Holding GmbH die durch die Verrechnung entstandene verminderte Gewinnausschüttung durch Rückzahlung des Differenzbetrages zugunsten der Stadt wieder ausgleichen.

■ Im konkreten Beispiel: Aus der Beteiligung an der Stadtwerke GmbH wurde ein Gewinn in Höhe von 10 von der Holding GmbH erwirtschaftet und nur aufgrund der Verrechnung mit den Verlusten aus der ÖPNV GmbH in Höhe von -3 wurden im Ergebnis 7 über die Holding GmbH an die Stadt ausgezahlt. Aufgrund der Rückzahlungsverbindlichkeit muss die ÖPNV GmbH die indirekte Ausgleichsleistung in Höhe von 3 an die Stadt (zurück-)zahlen und selbst den Verlust in Höhe von -3 übernehmen.

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Folgen des Fehlens einer wirksamen Dienstleistungskonzession

Steuerrecht:

■ Fehlt die Dienstleistungskonzession in Gestalt einer Betrauung könnte auch der steuerliche Querverbund mit der Folge der indirekten Ausgleichsleistung der Stadt an die ÖPNV GmbH nicht mehr aufrecht erhalten werden bzw. wäre gefährdet.

■ Eine Verrechnung der Verluste der ÖPNV GmbH und den Gewinnen aus dem Versorgungsbereich der Stadtwerke GmbH dürfte auf Ebene der Holding GmbH aufgrund der Beihilfewidrigkeit nicht mehr stattfinden.

■ Würde eine Verrechnung weiterhin vorgenommen, entstünde jedes Mal eine neue Rückzahlungsverpflichtung der ÖPNV GmbH im Hinblick auf die indirekte Ausgleichsleistung zugunsten der Stadt.

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Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft

Ertragsteuern:■ Es ist grundsätzlich zu empfehlen, den geplanten Sachverhalt – Erteilung einer

Dienstleistungskonzession in Gestalt der Betrauung für die Erbringung von öffentlichen Verkehrsdiensten – mit dem Finanzamt verbindlich abzustimmen.

■ Zum einen ist verbindlich abzustimmen, dass ertragsteuerlich die Verlustverrechnung über den steuerlichen Querverbund auf Ebene der Holding GmbH mit EU-Beihilferecht konform geht.

■ Im Falle einer negativen oder nicht erteilten verbindlichen Auskunft kann der steuerliche Querverbund dennoch grundsätzlich durchgeführt werden. Letztlich wird in diesem Fall eine Betriebsprüfung möglicherweise diesen Punkt aufgreifen.

■ Hier ist jedoch auf die für ÖPNV-Gesellschaften günstige Erlasslage zu verweisen. Das BMF hat mit Schreiben vom 12.02.2010 reagiert und zur steuerlichen Behandlung von Ausgleichsleistungen im ÖPNV auf der Grundlage der neuen VO (EG) 1370/2007 Stellung genommen (vgl. BMF-Schreiben vom 12.02.2010 – IV C 2 – S 2706/07/10002). Danach wird klargestellt, dass Ausgleichszahlungen der Gesellschafter auf der Basis der neuen VO (EG) 1370/2007 sowohl auf schuld- als auch auf gesellschaftsrechtlicher Basis erfolgen können. Gesellschaftsrechtlich motivierte Ausgleichszahlungen können demzufolge ertragsteuerlich als erfolgsneutrale Einlage behandelt werden. Rechtsfolge ist die steuerliche Anerkennung des ÖPNV-Verlustes und damit die Querverbundver-rechnung auf Ebene der Holding GmbH.

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ÖPNV-Gesellschaft

Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft

Umsatzsteuer

■ Zum anderen ist verbindlich abzustimmen, dass die indirekte Ausgleichsleistung der Stadt an die ÖPNV GmbH nicht als umsatzsteuerlicher Leistungsaustausch angesehen wird und damit die Ausgleichsleistung mit 19 % Umsatzsteuer belastet wäre.

■ Hier ist positiv zu berücksichtigen, dass zwischen der Leistung und einem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen muss (vgl. u.a. EuGH, Urteil vom 16.10.1997, C-258/95, Fillibeck, Slg. 1997, I-5577, DStRE 1997, 930, m.w.N.; BFH, Urteil vom 06.05.2004 - V R 40/02, BFHE 205, 535, BStBl II 2004, 854, DStRE 2004, 1039 m.w.N.). Der unmittelbare Zusammenhang muss sich aus einem zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergeben, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den Gegenwert für die Leistung bildet. Durch die Vornahme der Betrauung wird nach unserer Auffassung jedoch kein Leistungsaustauschverhältnis begründet werden. In den Bestimmungen der Betrauung ist ausdrücklich keine Gegenleistung für die Übernahme der Erfüllung der gemeinwirtschaftlichen Betätigung vorgesehen.

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