Date post: | 05-Apr-2015 |
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GESUNDHEITSMANAGEMENT IVTeil 2
Prof. Dr. Steffen FleßaLst. für Allgemeine Betriebswirtschaftslehre und
GesundheitsmanagementUniversität Greifswald
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Gliederung
1 Informationswirtschaft2 Jahresabschluss3 Controlling4 Betriebsgenetik
3
Gliederung1 Informationswirtschaft2 Jahresabschluss
2.1 Grundlagen2.1.1 Bilanztheorie2.1.2 Jahresabschluss nach HGB2.1.3 Internationale Standards
2.2 Jahresabschluss des Krankenhauses2.2.1 Krankenhausbuchführungsverordnung2.2.2 Abgrenzungsverordnung2.2.3 Sonderposten
2.3 Bilanzanalyse3 Controlling4 Betriebsgenetik
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Einordnung ins System
• Systemmodell: Relationen– informationell – materiell – personell– interne und externe Relationen
• Jahresabschluss– primär externer Informationsfluss– bedingt interner Informationsfluss
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2.1.1 Bilanztheorien
• Allgemein: Bilanz = Gegenüberstellung von zwei Tatbeständen
• Wertmäßige Bilanz: z. B. in Euro• Umfang der Bilanz
– Gesamtwirtschaftliche/volkswirtschaftliche Bilanzen, außenwirtschaftliche Bilanzen (Handelsbilanz, Leistungsbilanz, Zahlungsbilanz,...)
– Einzelwirtschaftliche/betriebswirtschaftliche Bilanzen• Stichtagsbezogene, wertmäßige Gegenüberstellung der
Bestandsgrößen Vermögen und Schulden eines Betriebes
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Ziele• Rechnungslegung gegenüber
• Management• Kapitaleignern• Öffentlichkeit (z. B. Finanzamt)
• Funktionen– Dokumentationsfunktion – Gewinnermittlungsfunktion– Informationsfunktion– Planungs- und Steuerungsfunktion
• nur bedingt, da– Bilanz als Stichpunktrechnung
» „Was geschieht zwischen den Jahren“?– Bilanz als Vergangenheitsrechnung
» „Wer schaut schon in den Rückspiegel, wenn er vorwärts fahren will?“
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Typologie
• Nach dem Bilanzinhalt• Nach dem Anlass• Nach dem Bilanzierungszeitraum• Nach dem Abrechnungskreis• Nach dem Empfänger• Nach der Rechtsnorm
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Typologie
• Nach dem Bilanzinhalt• Nach dem Anlass• Nach dem Bilanzierungszeitraum• Nach dem Abrechnungskreis• Nach dem Empfänger• Nach der Rechtsnorm
• Beständebilanz als Zeitpunktrechnung• Verkehrsbilanz als Zeitraumrechnung
® Erfolgsbilanz (= Gewinn- und Verlust-Rechnung)® Bewegungsbilanz (=Kapitalflussrechnung)
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Typologie
• Nach dem Bilanzinhalt• Nach dem Anlass• Nach dem Bilanzierungszeitraum• Nach dem Abrechnungskreis• Nach dem Empfänger• Nach der Rechtsnorm
• Ordentliche Bilanzen• Sonderbilanzen
® Gründungsbilanz® Umwandlungsbilanz® Fusionsbilanz® Sanierungsbilanz® Insolvenzbilanz® Liquidationsbilanz
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Typologie
• Nach dem Bilanzinhalt• Nach dem Anlass• Nach dem Bilanzierungszeitraum• Nach dem Abrechnungskreis• Nach dem Empfänger• Nach der Rechtsnorm
• Tagesbilanz• Wochenbilanz• Monatsbilanz• Quartalsbilanz• Halbjahresbilanz• Jahresbilanz
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Typologie
• Nach dem Bilanzinhalt• Nach dem Anlass• Nach dem Bilanzierungszeitraum• Nach dem Abrechnungskreis• Nach dem Empfänger• Nach der Rechtsnorm
• Einzelbilanzen• Zusammengefasste Bilanzen
® Gemeinschaftsbilanz® Konzernbilanz
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Typologie
• Nach dem Bilanzinhalt• Nach dem Anlass• Nach dem Bilanzierungszeitraum• Nach dem Abrechnungskreis• Nach dem Empfänger• Nach der Rechtsnorm
• Interne Bilanzen• Externe Bilanzen
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Typologie
• Nach dem Bilanzinhalt• Nach dem Anlass• Nach dem Bilanzierungszeitraum• Nach dem Abrechnungskreis• Nach dem Empfänger• Nach der Rechtsnorm
• Freiwillige Bilanzen® Sozialbilanz® Interne Bilanzen
• Vertraglich vereinbarte Bilanzen® Z. B. für Kreditgeber
• Gesetzlich vorgeschriebene Bilanzen® Handelsbilanz® Steuerbilanz
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Sozialbilanzen• Inhalt:
– Rechenschaft über die gesamtwirtschaftlichen Auswirkungen betrieblicher Tätigkeit
– Eigentlich keine Bilanz• Ansätze
– Sozialbericht• Verbaler Bericht über gesellschaftliche Aktivitäten des Betriebes und
seiner Mitarbeiter– Wertschöpfungsrechnung
• Beitrag des Betriebes zum Sozialprodukt• Quantitativ• Wertschöpfungsverteilung (Innenfinanzierung, Löhne,...)
– Sozialrechnung• Gesellschaftsbezogene Aufwendungen und Erträge• Z. B. Aufwendungen für Umweltschutz
• Sozialbilanzen sind freiwillig– Instrument der Öffentlichkeitsarbeit
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Systeme der Bilanztheorien: Überblick
• Formale Bilanztheorien– Inhalt: Wesen der Bilanz– Arten:
• statische Bilanztheorie• dynamische Bilanztheorie
• Materielle Bilanztheorie– Inhalt: Höhe der Bewertung
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Statische Bilanztheorie
• Wesen der Beständebilanz – Gegenüberstellung von Vermögen und Kapital– Passiva: Kapitaldisposition (= Woher bekam ich mein Kapital?)– Aktiva: Vermögensdisposition (= Was habe ich mit Kapital gemacht?)
• GuV-Konto– Kapitalertragsbilanz: GuV bilanziert die Veränderung des Kapitals– Verbindung verschiedener Beständebilanzen– GuV und Bilanz
• GuV als Unterkonto des Eigenkapitalkontos– Aufwand = Kapitalverzehr– Ertrag = Kapitalersatz– Gewinn = Kapitalzuwachs– Verlust = Kapitalvernichtung
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Statische Bilanztheorie• Zweck der Bilanz nach statischer Vorstellung
– Ausweis von Kapital und Vermögen– Vorsichtsprinzip:
• Nur zu realisierende Werte dürfen aktiviert werden– es gibt keine „zu erwartenden Erträge“
• Alle möglichen Inanspruchnahmen des Kapitals müssen passiviert werden
– es gibt „zu erwartende Aufwendungen“: Rückstellungen– Gläubigerschutz
• Nach statischer Bilanztheorie und Vorsichtsprinzip wird Risiko nicht in Zukunft übertragen, sondern jetzt in der GuV sichtbar.
• Primäre Ausrichtung am Gläubigerschutz
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Dynamische Bilanztheorien
• Wesen der Beständebilanz: – Zusammenfassung aller noch nicht erfolgswirksam gewordenen Werte– Herleitung der Beständebilanz aus Bewegungsgrößen
• Guv– Bilanz als Unterkonto der GuV
• Bilanz gehört eigentlich nicht zur Buchhaltung!– Bilanzieller Ausweis aller Aufwendungen und Erträge, die in der
laufenden Periode noch nicht angefallen sind• Zweck der Beständebilanz:
– Nicht „richtiger“ Ausweis von Beständen– Sondern richtige Erfolgsermittlung, d.h. zeitgerechte Zuteilung des
Erfolgs
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Materielle Bilanztheorien: Überblick
• Inhalt: Theorie des Wertes einzelner Bilanzpositionen
• Übersicht über die Wertansätze– Nach dem Gegenstand der Bewertung– Nach dem Bewertungsmaßstab– Nach der Objektivität– Nach der Herkunft des Wertes– Nach dem Zeitpunkt
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Materielle Bilanztheorien: Überblick
• Inhalt: Theorie des Wertes einzelner Bilanzpositionen
• Übersicht über die Wertansätze– Nach dem Gegenstand der Bewertung– Nach dem Bewertungsmaßstab– Nach der Objektivität– Nach der Herkunft des Wertes– Nach dem Zeitpunkt
• Einzelwert eines Vermögensgegenstandes (einzeln verkauft)• Gesamtwert eines Betriebes (weitergeführt)• Teilwert (Einzelner Vermögensgegenstand, Betrieb weitergeführt)
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Materielle Bilanztheorien: Überblick
• Inhalt: Theorie des Wertes einzelner Bilanzpositionen
• Übersicht über die Wertansätze– Nach dem Gegenstand der Bewertung– Nach dem Bewertungsmaßstab– Nach der Objektivität– Nach der Herkunft des Wertes– Nach dem Zeitpunkt
• Substanzwert (Kaufpreis, Herstellkosten)• Ertragswert (Barwert zukünftiger Erträge)• Nutzwert (individueller Nutzen)
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Materielle Bilanztheorien: Überblick
• Inhalt: Theorie des Wertes einzelner Bilanzpositionen
• Übersicht über die Wertansätze– Nach dem Gegenstand der Bewertung– Nach dem Bewertungsmaßstab– Nach der Objektivität– Nach der Herkunft des Wertes– Nach dem Zeitpunkt
• Verkehrswert („nach allgemeiner Verkehrsanschauung“)• Subjektiver Wert
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Materielle Bilanztheorien: Überblick
• Inhalt: Theorie des Wertes einzelner Bilanzpositionen
• Übersicht über die Wertansätze– Nach dem Gegenstand der Bewertung– Nach dem Bewertungsmaßstab– Nach der Objektivität– Nach der Herkunft des Wertes– Nach dem Zeitpunkt
• Schätzwert• Anschaffungswert• Verkaufswert (Endprodukte)• Liquidationswert (=Gebrauchtgütermarkt)
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Materielle Bilanztheorien: Überblick
• Inhalt: Theorie des Wertes einzelner Bilanzpositionen
• Übersicht über die Wertansätze– Nach dem Gegenstand der Bewertung– Nach dem Bewertungsmaßstab– Nach der Objektivität– Nach der Herkunft des Wertes– Nach dem Zeitpunkt
• Vergangenheitswert• Gegenwartswert (=Tageswert, Barwert)• Zukunftswert
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Ertragswert• Inhalt: Barwert zukünftiger Erträge eines
Investitionsgutes/einer Unternehmung• Berechnung:
• mit
– EW: Ertragswert– Et: Ertrag in Periode t– i: Zinssatz– t: Zeit-Index
1
1001t
titEEW
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Materielle Bilanztheorie: Grundsätzliche Ansatzpunkte
• Nominelle Bilanztheorie– Bilanzierungswert = Anschaffungswert– Ausgangslage: statische Wirtschaft, stabile Preise, stabile
Währungen– Nominalwertprinzip der Steuergesetzgebung
• Organische Bilanztheorie– Bilanzierungswert = Wiederbeschaffungswert– „Inflation Accounting“– Vermeidet Substanzverlust (Kapazitätsverlust) im
Zeitablauf
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2.1.2 Jahresabschluss nach HGB
• Handelsgesetzbuch (HGB)– Erstes Buch: Handelsstand– Zweites Buch: Handelsgesellschaften und stille
Gesellschaft– Drittes Buch: Handelsbücher– Viertes Buch: Handelsgeschäfte– Fünftes Buch: Seehandel
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Drittes Buch: Handelsbücher (§§ 238 - 342a)
• 1. Abschnitt: Vorschriften für alle Kaufleute• 2. Abschnitt : Ergänzende Vorschriften für
Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaften, Kommanditgesellschaften auf Aktien und Gesellschaften mit beschränkter Haftung) sowie bestimmte Personenhandels-gesellschaften
• 3. Abschnitt: Ergänzende Vorschriften für eingetragene Genossenschaften
• 4. Abschnitt: Ergänzende Vorschriften für Unternehmen bestimmter Geschäftszweige
• 6. Abschnitt: Prüfstelle für Rechnungslegung
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Drittes Buch: Handelsbücher• 1. Abschnitt: Vorschriften für alle Kaufleute
– 1. Unterabschnitt: Buchführung. Inventar– 2. Unterabschnitt: Eröffnungsbilanz. Jahresabschluss – 3. Unterabschnitt: Aufbewahrung und Vorlage– 4. Unterabschnitt: Landesrecht
• 2. Abschnitt : Ergänzende Vorschriften für Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaften, Kommanditgesellschaften auf Aktien und Gesellschaften mit beschränkter Haftung) sowie bestimmte Personenhandelsgesellschaften
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HGB: Buchführung, Inventar, Allg. Vorschriften
§ 237 (aufgehoben)§ 238 (Buchführungspflicht)§ 239 (Führung der Handelsbücher)§ 240 (Inventar)§ 241 (Inventurvereinfachungsverfahren)§ 242 (Pflicht zur Aufstellung einer Bilanz)§ 243 (Aufstellungsgrundsatz, insb. GoB)§ 244 (Sprache. Währungseinheit)§ 245 (Unterzeichnung, Unterschrift)
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HGB: Ansatzvorschriften
§ 246 (Vollständigkeit. Verrechnungsverbot)§ 247 (Inhalt der Bilanz)§ 248 (Bilanzierungsverbote)§ 249 (Rückstellungen)§ 250 (Rechnungsabgrenzungsposten)§ 251 (Haftungsverhältnisse)
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HGB: Bewertungsvorschriften
§ 252 (Allgemeine Bewertungsgrundsätze)§ 253 (Wertansätze der Vermögensgegenstände und
Schulden)§ 254 (Steuerrechtliche Abschreibungen)§ 255 (Anschaffungs- und Herstellungskosten)§ 256 (Bewertungsvereinfachungsverfahren)
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§ 266: Gliederung der Bilanz(Kapitalgesellschaften)
(1) Die Bilanz ist in Kontoform aufzustellen. Dabei haben große und mittelgroße Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 3, 2) auf der Aktivseite die in Absatz 2 und auf der Passivseite die in Absatz 3 bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge auszuweisen. Kleine Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1) brauchen nur eine verkürzte Bilanz aufzustellen, in die nur die in den Absätzen 2 und 3 mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten gesondert und in der vorgeschriebenen Reihenfolge aufgenommen werden.
Aktivseite
A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen: III. Finanzanlagen:
B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
und Schecks
C. Rechnungsabgrenzungsposten D. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
____________________________
(Bilanzsumme)
Aktivseite
A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen: III. Finanzanlagen:
B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
und Schecks
C. Rechnungsabgrenzungsposten D. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
____________________________
(Bilanzsumme)
1. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten;
2. Geschäfts- oder Firmenwert;
3. geleistete Anzahlungen;
Aktivseite
A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen: III. Finanzanlagen:
B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
und Schecks
C. Rechnungsabgrenzungsposten D. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
____________________________
(Bilanzsumme)
1. Grundstücke, grundstücksglei-che Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken;
2. technische Anlagen und Maschinen;
3. andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung;
4. geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau;
Aktivseite
A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen: III. Finanzanlagen:
B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
und Schecks
C. Rechnungsabgrenzungsposten D. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
____________________________
(Bilanzsumme)
1. Anteile an verbundenen Unternehmen;
2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen;
3. Beteiligungen 4. Ausleihungen an
Unternehmen, mit denen ein Beteili-gungsverhältnis besteht;
5. Wertpapiere des Anlagevermögens;
6. sonstige Ausleihungen.
Aktivseite
A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen: III. Finanzanlagen:
B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
und Schecks
C. Rechnungsabgrenzungsposten D. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
____________________________
(Bilanzsumme)
1. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe;
2. unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen;
3. fertige Erzeugnisse und Waren;
4. geleistete Anzahlungen.
Aktivseite
A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen: III. Finanzanlagen:
B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
und Schecks
C. Rechnungsabgrenzungsposten D. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
____________________________
(Bilanzsumme)
1. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (LuL), (F.a.L.L.); 2. Forderungen gegen verbundene Unternehmen; 3. Forderungen gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis
besteht; 4. sonstige Vermögensgegenstände;
Aktivseite
A. Anlagevermögen I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen: III. Finanzanlagen:
B. Umlaufvermögen I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere IV. Kassenbestand, Bundesbankguthaben, Guthaben bei Kreditinstituten
und Schecks
C. Rechnungsabgrenzungsposten D. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
____________________________
(Bilanzsumme)
1. Anteile an verbundenen Unternehmen;
2. eigene Anteile; 3. sonstige Wertpapiere;
Passivseite
A. Eigenkapital
I. Gezeichnetes Kapital II. Kapitalrücklagen III. Gewinnrücklagen IV. Gewinnvortrag/Verlustvortrag; V. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag, VI. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
B. Rückstellungen
I. Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen II. Steuerrückstellungen III. sonstige Rückstellungen
C. Verbindlichkeiten
D. Rechnungsabgrenzungsposten____________________________
(Bilanzsumme)
Passivseite
A. Eigenkapital
I. Gezeichnetes Kapital II. Kapitalrücklagen III. Gewinnrücklagen IV. Gewinnvortrag/Verlustvortrag; V. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag, VI. (ggf.) Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
B. Rückstellungen
I. Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen II. Steuerrückstellungen III. sonstige Rückstellungen
C. Verbindlichkeiten
D. Rechnungsabgrenzungsposten____________________________
(Bilanzsumme)
1. Anleihen, davon konvertibel; 2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten; 3. erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen; 4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen; 5. Verbindlichkeiten aus der Annahme gezogener Wechsel und der
Ausstellung eigener Wechsel; 6. Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen; 7. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein
Beteiligungsverhältnis besteht; 8. sonstige Verbindlichkeiten,
davon aus Steuern,davon im Rahmen der sozialen Sicherheit.
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Ausgewählte Posten: Firmenwert
• Synonym: Goodwill, Geschäfts- oder Firmenwert (GoFW)• Arten:
– originärer Goodwill: Selbst geschaffen• nicht aktivierbar
– derivativer Goodwill:• Differenz aus Kaufpreis und Substanzwert eines Unternehmens
• HGB-Ansatz: § 253 Abs. 3 HGB: Planmäßige Abschreibung über die voraussichtliche Nutzungsdauer
• Steuerrechtlicher Ansatz: in 15 Jahren abzuschreiben
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Ausgewählte Posten: ARA
• Aktive Rechnungsabgrenzung• Begründung:
– Grundlage: • Ausgaben im Jahr t sind Aufwand für Jahr t+1
– Problem: Aufwand und Ertrag können nicht verglichen werden: periodengerechte Abrechnung
– Folge: Aufwand aus Jahr t wird herausgelöst und Jahr t+1 zugerechnet (§ 250 Abs. 1 HGB)
• Beispiele: Die Miete für Januar wird bereits im Dezember bezahlt.
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Gewinn- und Verlustrechnung (GuV)
• Inhalt (nach HGB): Gegenüberstellung von Erträgen und Aufwendungen des Unternehmens für einen bestimmten Zeitraum
• Ziel (nach HGB): Ausweis des unternehmerischen Erfolgs als Differenz von Ertrag und Aufwand.
• Methoden – Gesamtkostenverfahren, § 275 Abs. 2 HGB– Umsatzkostenverfahren, § 275 Abs. 3 HGB.
• Darstellung– GuV ist ein Konto des Kontenrahmens– GuV muss in Staffelform ausgewiesen werden
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Gesamtkostenverfahren
• Anwendung: traditionell deutsches System• Ausgangslage:
– Periodengerechte Abrechnung– Von den Gesamterträgen einer Periode (insb. Wert aller
erzeugter Güter, also auch der noch nicht verkauften und noch nicht fertigen) werden die Gesamtaufwendungen, die hierfür notwendig waren, abgezogen.
• Gliederung nach Aufwandsarten– z. B. Personalkosten
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Umsatzkostenverfahren
• Anwendung: traditionell anglophone Länder• Ausgangslage:
– periodengerechte Abrechnung– Von den Gesamterlösen der verkauften Produkte werden
die Aufwendungen abgezogen, die benötigt wurden, um die verkauften Produkte herzustellen
• Gliederung nach Funktionsbereichen,– z. B. Vertrieb, Verwaltung, etc.
Anwendung
Rechnungslegung Gesamtkosten-verfahren
Umsatzkosten-verfahren
IFRS(= International Financial
Reporting Standard)
ja ja
US-GAAP nein ja
HGB ja§ 275 II
ja§ 275 III
GesamtkostenverfahrenUmsatzerlöse
± Bestandsveränderung an fertigen und unfertigen Erzeugnissen
+ andere aktivierte Eigenleistungen
+ sonstige betriebliche Erträge (aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit, soweit anderen Positionen nicht zuzuordnen)
= Gesamtleistung- Materialaufwand (Roh-, Hilfs-, Betriebsstoffe, bezogene Waren und
Leistungen)
= Rohaufwand / Rohertrag- Personalaufwand (Löhne und Gehälter, Sozialabgaben, Altervorsorge
und Unterstützung)
- Abschreibungen (Anlagevermögen (außer Finanzanlagen), unübliche Abschreibungen auf Umlaufvermögen)
- sonstige betrieblichen Aufwendungen (aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit, soweit anderen Positionen nicht zuzuordnen)
= Betriebsergebnis
Gesamtkostenverfahren
Erträge aus Beteiligungen (nur laufende Erträge)
+ Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens
+ sonstige Zinsen und ähnliche Erträge
- Abschreibungen auf Finanzanlagen und übliche Abschreibungen auf Wertpapiere des Umlaufvermögens
- Zinsen und ähnliche Aufwendungen
= Finanzergebnis
Gesamtkostenverfahren
außerordentliche Erträge
- außerordentliche Aufwendungen
= außerordentliches Ergebnis
Gesamtkostenverfahren
Betriebsergebnis
+ Finanzergebnis
= Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (Betriebs- und Finanzergebnis)
+ außerordentliches Ergebnis
- Steuern vom Einkommen und vom Ertrag
- sonstige Steuern (alle anderen erfolgswirksamen Steuern)
= Jahresüberschuss / Jahresfehlbetrag (Letzter Posten der GuV)
Umsatzkostenverfahren
Umsatzerlöse
- Herstellkosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen
= Bruttoergebnis vom Umsatz
- Vertriebskosten
- allgemeine Verwaltungskosten
+ sonstige betriebliche Erträge
- sonstige betrieblichen Aufwendungen (nur Aufwendungen, die nicht den Herstellungs-, Verwaltungs- oder Vertriebskosten zugeordnet werden können)
= Betriebsergebnis
Umsatzkostenverfahren= Betriebsergebnis
+ Erträge aus Beteiligungen (nur laufende Erträge)
+ Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens
+ sonstige Zinsen und ähnliche Erträge
- Abschreibungen auf Finanzanlagen und Abschreibungen auf alle Wertpapiere des Umlaufvermögens
- Zinsen und ähnliche Aufwendungen
= Finanzergebnis
= Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (Betriebs- und Finanzergebnis)
+ außerordentliche Erträge
- außerordentliche Aufwendungen
= außerordentliches Ergebnis
- Steuern vom Einkommen und vom Ertrag
- sonstige Steuern (alle anderen erfolgswirksamen Steuern)
= Jahresüberschuss / Jahresfehlbetrag (Letzter Posten der GuV)
Aktiengesellschaft: zu ergänzen
1. Gewinnvortrag/Verlustvortrag aus dem Vorjahr
2. Entnahmen aus der Kapitalrücklage
3. Entnahmen aus Gewinnrücklagen
a) aus der gesetzlichen Rücklage
b) aus der Rücklage für eigene Aktien
c) aus satzungsmäßigen Rücklagen
d) aus anderen Gewinnrücklagen
4. Einstellungen in Gewinnrücklagen
a) aus der gesetzlichen Rücklage
b) aus der Rücklage für eigene Aktien
c) aus satzungsmäßigen Rücklagen
d) aus anderen Gewinnrücklagen
5. Bilanzgewinn/Bilanzverlust
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Kennzahlen bei börsennotierten Unternehmen
• EBT– Earnings before taxes– Jahresüberschuss + gewinnmindernde Steuern
• EBIT: – Earnings before interest and taxes – EBT + Nettozinszahlungen
• EBITDA:– Earnings Before Interest, Tax, Depreciation and
Amortization– EBIT + Abschreibungen
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2.1.3 Internationale Standards• Begründung: Bedürfnis nach internationaler Vergleichbarkeit
der Rechnungslegung • Gründung: International Accounting Standards Committee
(IASC): 1973 – privatrechtlicher Verein nationaler Verbände von Rechnungslegern
und Wirtschaftsprüfern– Sitz in London
• Verlautbarungen: International Accounting Standards (IAS)• Entwicklung:
– EU beauftragt IASC mit Fortentwicklung von Rechnungslegungsvorschriften in der EU (2000)
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International Accounting Standards Board (IASB)
• Umstrukturierung des IASC und Umbenennung in IASB (IASB).
• International Financial Reporting Standards (IFRS): neue Rechnungslegungsstandards von IASB
• Fortlaufende Nummerierung (seit 2003)
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International Accounting Standards Board (IASB)
• Mission Statement „The International Accounting Standards Board is an independent, privately-funded accounting standard-setter based in London, UK. The Board members come from nine countries and have a variety of functional backgrounds. The IASB is committed to developing, in the public interest, a single set of high quality, understandable and enforceable global accounting standards that require transparent and comparable information in general purpose financial statements. In addition, the IASB co-operates with national accounting standard-setters to achieve convergence in accounting standards around the world.“
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Umbenennung der IAS in IFRS
• Standards des IASB seit 2003: IFRS• IAS sind die vom IASC verabschiedeten, weiterhin
gültigen Standards.• IFRS sind die vom IASB verabschiedeten neuen
Standards.• Verwirrung:
– IASB verwendet IFRS teilweise auch als Oberbegriff. – Praxis: "IAS-Bilanz" = die nach IAS- und IFRS-Standards
erstellte Bilanz
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Aufbau des IFRS / IAS - Regelwerkes
• Stufe 1: – Allgemeine Fragestellungen
• Gliederungsfragen• Einzelfragen der Rechnungslegung• z. B. IAS 1-41, IFRS 1
• Stufe 2: – Interpretationen des International Financial Reporting Interpretations
Committee zu den IAS / IFRS,• Stufe 3:
– Framework, in dem Ziele und Anforderungen der Rechnungslegung beschrieben sowie die Elemente der Rechnungslegung (insbesondere Aktiva, Passiva, Erträge und Aufwendungen ) definiert werden.
Bilanz nach IAS 1.68Aktiva Passiva
A. Langfristige Vermögenswerte 1. Immaterielle
Vermögensgegenstände 2. Sachanlagen 3. Investment Properties 4. At-equity-Beteiligungen 5. Übrige Finanzanlagen 6. Latente Steuern
B. Kurzfristige Vermögenswerte 1. Vorräte 2. Forderungen 3. Sonstige finanzielle
Vermögenswerte 4. Steuerforderungen 5. Liquide Mittel
A. Eigenkapital 1. Eingezahltes Kapital und
Rücklagen 2. Minderheitsanteile
B. Langfristige Schulden 1. Langfristige Finanzschulden 2. Langfristige Rückstellungen 3. Latente Steuern
C. Kurzfristige Schulden 1. Kurzfristige Finanzschulden 2. Verbindlichkeiten sonst. Lief. u.
Leist. 3. Kurzfristige Rückstellungen 4. Steuerverbindlichkeiten
Bilanz nach IAS 1.68Aktiva Passiva
A. Langfristige Vermögenswerte 1. Immaterielle
Vermögensgegenstände 2. Sachanlagen 3. Investment Properties 4. At-equity-Beteiligungen 5. Übrige Finanzanlagen 6. Latente Steuern
B. Kurzfristige Vermögenswerte 1. Vorräte 2. Forderungen 3. Sonstige finanzielle
Vermögenswerte 4. Steuerforderungen 5. Liquide Mittel
A. Eigenkapital 1. Eingezahltes Kapital und
Rücklagen 2. Minderheitsanteile
B. Langfristige Schulden 1. Langfristige Finanzschulden 2. Langfristige Rückstellungen 3. Latente Steuern
C. Kurzfristige Schulden 1. Kurzfristige Finanzschulden 2. Verbindlichkeiten sonst. Lief. u.
Leist. 3. Kurzfristige Rückstellungen 4. Steuerverbindlichkeiten
als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien
Eigenkapitalbeteiligungen mit längerfristiger Perspektive
Steuerdifferenz zwischen Handels- und Steuerbilanz
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Veränderungen gegenüber HGB
• Grundsatz:– HGB: Vorsichtsprinzip (Kapitalerhaltung, Schutz der
Gläubiger)– IFRS: Informationsfunktion für Investor (insb. anonymer
Teilnehmer des Kapitalmarktes)• „Fair presentation“, nicht eingeschränkt durch Vorsicht und
Risikovorsorge• Folge:
– Tendenz eines höheren Eigenkapitalausweises durch Verhinderung der Bildung von stillen Reserven und durch – gegenüber dem deutschen Handelsrecht – frühere Gewinnrealisierung.
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Beispiele• Firmenwert aus Unternehmenserwerb
– IFRS: Aktivierungspflichtig, Abschreibung nur bei Wertminderung – HGB: planmäßige Abschreibung zwingend
• Anlagevermögen:– IFRS: Zeitwert als Fair Value, u.U. auch über Anschaffungs- und
Herstellkosten– HGB: Anschaffungs- und Herstellkosten als Obergrenze des
Vermögensansatzes (gemildertes Niederstwertprinzip)• Nicht realisierter Gewinne
– IFRS: Ausweis u.U. Pflicht– HGB: Ausweis streng verboten
• Aufwandsrückstellungen– IFRS: verboten– HGB: Erlaubt
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Aufwandsrückstellung• Schuldrückstellung:
– Rechtsverpflichtung gegenüber Dritten– Höhe und Eintritt unbekannt
• Aufwandsrückstellung:– Selbstverpflichtung, z. B. Beschlusses der Unternehmensleitung zur
Durchführung von Instandhaltungsmaßnahmen. – Höhe und Eintritt geplant
• Ansatz:– Handelsbilanz: erlaubt, Instrument der Bilanzpolitik – Steuerbilanz: verboten
• Ausnahme: Instandhaltungsrückstellungen für Maßnahmen, die innerhalb von 3 Monaten nachgeholt werden
– IAS:• Schuldrückstellungen: ja• Aufwandsrückstellungen: nein
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Anwendungsbereich• Tochtergesellschaften internationaler Unternehmen• Konzernabschlüsse:
– kapitalmarktorientierte Unternehmen: • ab 2005: verpflichtend nach IFRS (Bilanzrechtsreformgesetz 2004)• Übergangsfrist bis 2007
– nichtkapitalmarktorientierte Unternehmen:• Wahlrecht• insb. für Unternehmen relevant, die sich auf die Börse vorbereiten
• Einzelabschlüsse:– für große Kapitalgesellschaften möglich– Einzelabschluss auf HGB-Ebene für Besteuerung
68
US-GAAP• Wort:
– United States Generally Accepted Accounting Principles • Inhalt: US-amerikanische Rechnungslegungsvorschriften• Anerkennung:
– in USA Pflicht– Deutschland: nur internationale Unternehmen, z. B. Daimler-Chrylser
• Bewertung– sehr stark Einzelfall-Regelungsbezogen– Ähnlichkeit mit IAS
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2.2 Jahresabschluss des Krankenhauses
2.2.1 Krankenhausbuchführungsverordnung2.2.2 Abgrenzungsverordnung2.2.3 Sonderposten
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2.2.1 Krankenhausbuchführungs-verordnung
• Verordnung über die Rechnungs- und Buchführungspflichten von Krankenhäusern (KHBV)
• Hintergrund:– 1972: KHG
• enthielt auch Angaben zu pflegesatzfähigen Kosten und deren Nachweis• auf Dauer zu ergänzen und auszuweiten
– 1973: Bundespflegesatzverordnung• Klare Definition der pflegesatzfähigen Kosten für spezifische Pflegesätze• „Besondere Vorschrift für die Ermittlung der Selbstkosten“
– 1978: Abgrenzungsverordnung– 1978: Krankenhausbuchführungsverordnung
71
Krankenhausbuchführungsverordnung 1978
• Vorschrift einer doppelten Buchführung• Ziele
– Nachweis der zweckentsprechenden Verwendung der staatlichen Fördermittel
– Übernahme der Daten des Selbstkostenblattes aus der Buchhaltung
– Transparenz von Kosten und Leistungen
72
Krankenhausbuchführungsverordnung 1986/87
• Anpassung der Vorschriften an HGB und Aktiengesetz
• Anpassung an Europäische Rechnungslegungsstandards
• Zulassung von Teilkostenrechnung und innerbetrieblicher Leistungsverrechnung
73
Grundlagen
• KHBV § 2 Geschäftsjahr– Das Geschäftsjahr ist das Kalenderjahr.
• KHBV § 3 Buchführung, Inventar– Das Krankenhaus führt seine Bücher nach den Regeln der
kaufmännischen doppelten Buchführung; – im übrigen gelten die §§ 238 und 239 des
Handelsgesetzbuchs (Buchführungspflicht). – Die Konten sind nach dem Kontenrahmen der Anlage 4
einzurichten– Für das Inventar gelten die §§ 240 und 241 des
Handelsgesetzbuchs.
74
Grundlagen• KHBV § 4 Jahresabschluss
– Der Jahresabschluss des Krankenhauses besteht aus der Bilanz, der Gewinn- und Verlustrechnung und dem Anhang einschließlich des Anlagennachweises.
– Der Jahresabschluss soll innerhalb von vier Monaten nach Ablauf des Geschäftsjahres aufgestellt werden.
– Ansonsten gilt das HGB.• KHBV § 5 Einzelvorschriften zum
Jahresabschluss
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KHBV § 5 Einzelvorschriften zum Jahresabschluss
• Vermögensgegenstände des Anlagevermögens– Anschaffungs- oder Herstellungskosten– abzügl. Abschreibungen
• Fördermittel nach dem Krankenhausfinanzierungsgesetz – “Sonderposten aus Fördermitteln nach KHG” (Passivseite)– abzügl. Abschreibungen auf die mit diesen Mitteln finanzierten
Vermögensgegenstände des Anlagevermögens• Eigenkapital
– festgesetztes Kapital: Beträge, die vom Krankenhausträger auf Dauer zur Verfügung gestellt werden
– Kapitalrücklagen: sonstige Einlagen des Krankenhausträgers– Gewinnrücklagen wie HGB
76
KHBV § 6 Aufbewahrung und Vorlegung von Unterlagen
• Für die Aufbewahrung von Unterlagen, die Aufbewahrungsfristen und die Vorlegung von Unterlagen gelten die §§ 257 und 261 des Handelsgesetzbuchs.
• § 257 HGB: Aufbewahrung von Unterlagen. Aufbewahrungsfristen– Aufbewahrungspflicht für alle Belege und Dokumente– Mit Ausnahme der Eröffnungsbilanzen und Abschlüsse können
Unterlagen auch als Wiedergabe auf einem Bildträger oder auf anderen Datenträgern aufbewahrt werden
– Buchungsbelege sind 10 Jahre aufzubewahren.
77
KHBV § 8 Kosten- und Leistungsrechnung
• Das Krankenhaus hat eine Kosten- und Leistungsrechnung zu führen
• Ziele: – betriebsinterne Steuerung – Beurteilung der Wirtschaftlichkeit und Leistungsfähigkeit – Ermittlung der pflegesatzfähigen Kosten – Erstellung der Leistungs- und Kalkulationsaufstellung
78
Mindestanforderungen der KuL-Rechnung
• Kostenstellenrechnung – in Abhängigkeit von Größe und Struktur des KH– Minimum: Kostenstellenrahmen der Anlage 5 – Die Kosten sind aus der Buchführung nachprüfbar
herzuleiten.– Die Kosten und Leistungen sind verursachungsgerecht
nach Kostenstellen zu erfassen; sie sind darüber hinaus den anfordernden Kostenstellen zuzuordnen, soweit dies für die in Satz 1 genannten Zwecke erforderlich ist.
79
KHBV § 9 Befreiungsvorschrift
• Ein Krankenhaus mit bis zu 100 Betten oder mit nur einer bettenführenden Abteilung kann von den Pflichten nach § 8 befreit werden, soweit die mit diesen Pflichten verbundenen Kosten in keinem angemessenen Verhältnis zu dem erreichbaren Nutzen stehen und die in § 8 Satz 1 genannten Zwecke auf andere Weise erreicht werden können.
80
KHBV und IFRS
• KHBV basiert auf HGB• Hauptziel: erfolgsneutraler Ausweis von öffentlichen
Fördermitteln• Bruttoprinzip:
– Volle Aktivierung aller Vermögensgegenstände– Volle Passivierung der Zuschüsse als „Sonderposten“– keine Saldierung
• IFRS und US-GAAP:– Nettoprinzip:
• Verrechnung der Sonderposten nach KHG mit dem Anlagevermögen
• Ausweis nur von nicht-geförderte Vermögenswerte
81
Anhänge zur KHBV• Anlage 1
– Gliederung der Bilanz• Anlage 2
– Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung• Anlage 3
– Anlagennachweis• Anlage 4
– Kontenrahmen für die Buchführung– Zuordnungsvorschriften zum Kontenrahmen
• Anlage 5– Kostenstellenrahmen für die Kosten- und Leistungsrechnung – Kontenrahmen: Klasse 0-8– Kostenstellenrahmen: Klasse 9
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Anlagennachweis
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Kontenplan
• Kontenklasse 0: Ausstehende Einlagen und Anlagevermögen• Kontenklasse 1: Umlaufvermögen, Rechnungsabgrenzung• Kontenklasse 2: Eigenkapital, Sonderposten, Rückstellungen• Kontenklasse 3: Verbindlichkeiten, Rechnungsabgrenzung• Kontenklasse 4: Betriebliche Erträge• Kontenklasse 5: Andere Erträge• Kontenklasse 6: Aufwendungen• Kontenklasse 7: Aufwendungen • Kontenklasse 8: Abschlusskonten
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Kostenstellenrahmen für die Kosten- und Leistungsrechnung
• 90: Gemeinsame Kostenstellen• 91: Versorgungseinrichtungen• 92: Medizinische Institutionen• 93–95: Pflegefachbereiche – Normalpflege • 97: Sonstige Einrichtungen• 98: Ausgliederungen
– 980: Ambulanzen– 981: Hilfs- und Nebenbetriebe– 982–989: frei
• 99: frei
85
Arbeitsaufgabe:
• Analysieren Sie den Kontenplan sowie den Kostenstellenplan
• Hinweis: Bilanz und GuV werden in Kapitel 2.2.3 diskutiert
86
2.2.2 Abgrenzungsverordnung• 1978: Verordnung über die Abgrenzung und die
durchschnittliche Nutzungsdauer von Wirtschaftsgütern in Krankenhäusern
• 1986: Verordnung über die Abgrenzung der im Pflegesatz nicht zu berücksichtigenden Investitionskosten von den pflegesatzfähigen Kosten der Krankenhäuser
• Heute: Für Investitionsfinanzierung nach wie vor gültig
• z.B. http://www.buzer.de/gesetz/2545/#a36464
87
Begriffsbestimmungen
• Anlagegüter: – die Wirtschaftsgüter des zum Krankenhaus gehörenden
Anlagevermögens• Gebrauchsgüter:
– die Anlagegüter mit einer durchschnittlichen Nutzungsdauer bis zu drei Jahren
• Dienst- und Schutzkleidung, Wäsche, Textilien, • Glas- und Porzellanartikel, Geschirr, • sonstige Gebrauchsgüter des medizinischen Bedarfs wie Atembeutel,
Heizdecken und –kissen, Hörkissen und –muscheln, Magenpumpen, Nadelhalter, Narkosemasken, Operationstisch-Auflagen, -Polster und –Decken, Schienen, Spezialkatheter und -kanülen, Venendruckmesser, Wassermatratzen,
• sonstige Gebrauchsgüter des Wirtschafts- und Verwaltungsbedarfs wie Bild-, Ton- und Datenträger, elektrische Küchenmesser, Dosenöffner und Quirle, Warmhaltekannen.
88
Begriffsbestimmungen
• Verbrauchsgüter: die Wirtschaftsgüter, – die durch ihre bestimmungsgemäße Verwendung
aufgezehrt oder unverwendbar werden oder • Einwegspritzen, Reinigungsmittel, Medikamente
– die ausschließlich von einem Patienten genutzt werden und üblicherweise bei ihm verbleiben.
• Prothesen– Als Verbrauchsgüter gelten auch die wiederbeschafften,
abnutzbaren beweglichen Anlagegüter, die einer selbständigen Nutzung fähig sind und deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Anlagegut ohne Umsatzsteuer 150 Euro nicht übersteigen
• Mehrwegspritzen, Schrupper
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Pflegesatzfähig (waren)• Kosten der Anschaffung oder Herstellung von
Verbrauchsgütern• Kosten der Wiederbeschaffung von Gebrauchsgütern, deren
Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Gebrauchsgut ohne Umsatzsteuer 410 Euro nicht übersteigen, in voller Höhe in dem Pflegesatzzeitraum, in dem sie angeschafft oder hergestellt werden,
• Abschreibung von Gebrauchsgütern• Kosten der Instandhaltung von Anlagegütern (teilweise)
90
Nicht Pflegesatzfähig (waren)• Kosten der Errichtung und Erstausstattung von
Krankenhäusern mit Ausnahme der Kosten der Verbrauchsgüter
• Kosten der Ergänzung von Anlagegütern, soweit diese über die übliche Anpassung der vorhandenen Anlagegüter an die medizinische und technische Entwicklung wesentlich hinausgeht
• Kosten der Wiederbeschaffung von Anlagegütern mit einer durchschnittlichen Nutzungsdauer von mehr als drei Jahren
91
2.2.3 Sonderposten
• Grundsatz: Bilanz und GuV richten sich nach HGB
• Sonderposten: Krankenhausspezifische Posten, insb. auf Grundlage des KHG 1972 (Umstellung auf duale Finanzierung)
AktivseiteA. Ausstehende Einlagen auf das gezeichnete/festgesetzte Kapital (KGr. 00)
B. AnlagevermögenI. Immaterielle Vermögensgegenstände und dafür geleistete Anzahlungen (KUGr. 090 u. 091)
II. Sachanlagen
III. Finanzanlagen
C. UmlaufvermögenI. Vorräte
II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände
III. Wertpapiere des Umlaufvermögens (KGr. 14)
IV. Schecks, Kassenbestand, … Guthaben bei Kreditinstituten (KGr. 13)
D.Ausgleichsposten nach dem KHG1.Ausgleichsposten aus Darlehensförderung (KUGr. 180)
2.Ausgleichsposten für Eigenmittelförderung (KUGr. 181)
E. Rechnungsabgrenzungsposten
F. Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag
PassivseiteA. Eigenkapital
B. Sonderposten aus Zuwendungen zur Finanzierung des Sachanlagevermögens
1.Sonderposten aus Fördermitteln nach dem KHG (KGr. 22)
2.Sonderposten aus Zuweisungen und Zuschüssen der öffentlichen Hand (KGr. 23)
3.Sonderposten aus Zuwendungen Dritter (KGr. 21)
C. Rückstellungen:
D. Verbindlichkeiten:
1.Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten (KGr. 34)
davon gefördert nach dem KHG
…
6.Verbindlichkeiten nach dem Krankenhausfinanzierungsrecht (KGr. 35)
E. Ausgleichsposten aus Darlehensförderung (KGr. 24)
F. Rechnungsabgrenzungsposten (KGr. 38)
GuV - Betriebserträge
1.Erlöse aus Krankenhausleistungen (KGr. 40)
2.Erlöse aus Wahlleistungen (KGr. 41)
3.Erlöse aus ambulanten Leistungen des Krankenhauses (KGr. 42)
4.Nutzungsentgelte der Ärzte (KGr. 43)
5.Erhöhung oder Verminderung des Bestandes an fertigen und unfertigen Erzeugnissen/unfertigen Leistungen (KUGr. 550 u. 551)
6.andere aktivierte Eigenleistungen (KUGr. 552)
7.Zuweisungen und Zuschüsse der öffentlichen Hand, soweit nicht unter Nr. 11 (KUGr. 472)
8.sonstige betriebliche Erträge
GuV - Betriebsaufwendungen
9.Personalaufwand
a) Löhne und Gehälter (KGr. 60, 64) b) soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für
Unterstützung (KGr. 61–63),
10.Materialaufwand
a) Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe (KUGr. 650; KGr. 66 ohne Kto. 6601, 6609, 6616 und 6618; KGr. 67; KUGr. 680; KGr. 71)
b) Aufwendungen für bezogene Leistungen (KUGr. 651; Kto. 6601, 6609, 6616 und 6618; KUGr. 681)
Betriebserträge – Betriebsaufwendungen = Zwischenergebnis
11.Erträge aus Zuwendungen zur Finanzierung von Investitionen (KGr. 46; KUGr. 470, 471), davon Fördermittel nach dem KHG (KGr. 46)
12.Erträge aus der Einstellung von Ausgleichsposten aus Darlehensförderung und für Eigenmittelförderung (KGr. 48)
13.Erträge aus der Auflösung von Sonderposten/Verbindlichkeiten nach dem KHG und auf Grund sonstiger Zuwendungen zur Finanzierung des Anlagevermögens (KUGr. 490–491)
14.Erträge aus der Auflösung des Ausgleichspostens für Darlehensförderung (KUGr. 492)
15.Aufwendungen aus der Zuführung zu Sonderposten/Verbindlichkeiten nach dem KHG und auf Grund sonstiger Zuwendungen zur Finanzierung des Anlagevermögens (KUGr. 752, 754, 755)
16.Aufwendungen aus der Zuführung zu Ausgleichsposten aus Darlehensförderung (KUGr. 753)
17.Aufwendungen für die nach dem KHG geförderte Nutzung von Anlagegegenständen (KGr. 77)
18.Aufwendungen für nach dem KHG geförderte, nicht aktivierungsfähige Maßnahmen (KUGr. 721)
19.Aufwendungen aus der Auflösung der Ausgleichsposten aus Darlehensförderung und für Eigenmittelförderung (KUGr. 750, 751)
Zwischenergebnis
20.Abschreibungen
a)auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen sowie auf aktivierte Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebes (KUGr. 760, 761)
b)auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die im Krankenhaus üblichen Abschreibungen überschreiten (KUGr. 765)
21.sonstige betriebliche Aufwendungen
Zwischenergebnis
Jahresüberschuss22.Erträge aus Beteiligungen (KUGr. 500, 521),
23.Erträge aus anderen Wertpapieren und aus Ausleihungen des Finanzanlagevermögens (KUGr. 501, 521)
24.sonstige Zinsen und ähnliche Erträge (KGr. 51)
25.Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens (KUGr. 762)
26.Zinsen und ähnliche Aufwendungen (KGr. 74),
= 27.Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit
28.außerordentliche Erträge (KUGr. 590)
29.außerordentliche Aufwendungen (KUGr. 792)
= 30.außerordentliches Ergebnis
31.Steuern (KUGr. 730)
32.Jahresüberschuß/Jahresfehlbetrag
99
Erklärungsbedürftige Posten der Bilanz und GuV
• Erlöse• Unfertige Erzeugnisse• Ausgleichsposten aus Darlehensförderung • Ausgleichsposten für Eigenmittelförderung• Sonderposten aus Fördermitteln nach dem KHG• Sonderposten aus Zuweisungen und Zuschüssen der
öffentlichen Hand• Sonderposten aus Zuwendungen Dritter• Ausgleichsposten aus Darlehensförderung
100
Erlöse
• Zahl der Konten– Fünf Erlöskonten pro DRG
• Normallieger• Abschläge für Kurzlieger• Zuschläge für Langlieger• Abschläge für vorzeitige Verlegung• Abschläge für Aufnahmeverlegung
– Ein Erlöskonto pro DRG + Nebenbuchhaltung• In der Praxis sind manche
Finanzbuchhaltungssysteme überfordert!
101
Unfertige/Fertige Waren
• Grundsatz: Fertige Waren kann es wegen der zeitlichen Identität von Leistungserstellung, Konsumption und Absatz im Dienstleistungsprozess im Krankenhaus nicht geben
• Unfertige Waren: Patienten, die mit Fallpauschalen berechnet werden und über den Bilanzstichtag im Krankenhaus liegen (Überlieger)
102
Beispiel
• Ausgangsbasis:– Patient liegt 10 Tage im alten Jahr und 10 Tage im neuen
Jahr, OP war im alten Jahr
• Pflegesatzsystem:– Pflegesatz im alten Jahr, z. B. 250 Euro / Tag– Pflegesatz im neuen Jahr, z. B. 280 Euro / Tag– Zwischenrechnung zum 31.12. über 2500 Euro,
Restrechnung zum 10.1.2800 Euro.
103
Beispiel
• Fallpauschalensystem (vor 1.1.2004)– Laut Fallpauschalenkatalog:
• Fallpauschale: 5.000 Euro• OP-Sonderentgelt: 2.000 Euro• Normaufenthaltsdauer: 20 Tage
– Berechnung:• Resterlös ohne Sonderentgelt: 5.000 Euro – 2.000 Euro = 3.000
Euro = 150 Euro/Tag• Altes Jahr: Erlös = 2.000 Euro Sonderentgelt + 10*150 Euro = 3500
Euro• Erlös neues Jahr: 1500 Euro
104
Buchung
• Buchung im alten Jahr:– Unfertige Erzeugnisse (Bilanzkonto) – an Erhöhung des Bestandes an unfertigen Erzeugnissen
(GuV-Konto) 3500 Euro• Buchung im neuen Jahr:
– Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 5000 Euro – an Unfertige Erzeugnisse (Bilanzkonto) 3500 Euro– und Erlöse aus Krankenhausleistungen (GuV-Konto) 1500
Euro
105
Beispiel• DRG-System
– Problem: Es ist kein offizieller Wert der Hauptleistung (OP) ausgewiesen (kein Sonderentgelt)
– Grundsatz:• Aktivierungspflichtig: Einzelkosten• Aktivierungswahlrecht: Material- und Fertigungsgemeinkosten,
Verwaltungskosten• Aktivierungsverbot: alle zukünftigen Kosten (Realisierungsprinzip)
– Individuelle Kalkulation• Vereinfachend auf Grundlage der DRG-Kalkulationsdaten des InEK• eigene Kostenträgerrechnung
106
Investitionsförderung nach dem Krankenhausfinanzierungsgesetz
• Die Investitionsförderung nach KHG (duale Finanzierung verlangt eine vollständige, jedoch erfolgsneutrale Verbuchung der Investitionsförderungen
• Förderungsprozess– Antrag auf Fördermittel – Eingang des Bewilligungsbescheides – Eingang der Fördermittel – Erwerb von Anlagevermögen – Abschreibungen (über mehrere Jahre verteilt)
107
Eingang des Bewilligungsbescheides
• Inhalt:– Forderungen gegenüber dem Ministerium steigen – Gleichzeitig entsteht einen Verpflichtung, das Geld
gemäß des Bescheides zu verwenden, d.h. es entsteht eine Verbindlichkeit
• sollte der Geld nicht verwendet werden, muss es zurückgezahlt werden
108
Eingang des Bewilligungsbescheides
• Theoretische Verbuchungen– Möglichkeit 1:
• Forderungen nach KHG (Bilanz-Konto) an Verbindlichkeiten nach KHG (Bilanz-Konto)
• Problem: Es handelt sich um einen Ertrag
– Möglichkeit 2:• Forderungen nach KHG (Bilanz-Konto) an Erträge aus
Zuwendungen zur Finanzierung von Investitionen (Fördermittel nach dem KHG) (GuV-Konto)
• Problem: Investitionsfinanzierung muss erfolgsneutral sein
109
Eingang des Bewilligungsbescheides
• Tatsächliche Verbuchung – Forderungen nach KHG (Bilanz-Konto) an Zuwendungen
zur Finanzierung von Investitionen (Fördermittel nach dem KHG) (GuV-Konto)
– Aufwendungen aus der Zuführung zu Sonderposten/Verbindlichkeiten nach dem KHG (GuV-Konto) an Verbindlichkeiten nach KGH
• Folge: Vollständiger Ausweis, jedoch erfolgsneutral
Soll Forderungen nach KHG (Bestandskonto 150)
Haben
EBK .....
Zuführung
460, Fördermit-tel, die zu passivieren sind
100.000
111
Soll Fördermittel, die zu passiveren sind (Erfolgskonto 460)
Haben
Zuführung 150, Forder-ungen nach KGH
100.000
112
Soll Verbindlichkeiten nach KHG (Bestandskonto 350)
Haben
EBK ........
Zuführung
752, Zuführung zu Fördermittel nach dem KHG zu Sonderposten
100.000
113
Soll Zuführung zu Fördermitteln nach KGH zu Sonderposten (Erfolgskonto
752)
Haben
Zuführung
350, Verbindlich-keiten nach dem KGH
100.000
Abschluss auf GuV
Soll (Aufwendungen)
GuV (Erträge) Haben
Ab-schluss-buchung
Zuführung zu Fördermitteln nach KGH zu Sonderposten (Erfolgskonto 752)
100.000
Ab-schluss-buchung
Fördermit-tel, die zu passiveren sind (Erfolgs-konto 460)
100.000
Neutralisierung
115
Eingang der Fördermittel
• Inhalt: Förderbetrag kommt (teilweise) auf Bankkonto an
• Buchungssatz:– Bank an Forderungen nach KHG
Eingang der Fördermittel
Soll Forderungen nach KHG Haben
EBK ........ Bezahlung
13, Bank
100.000
Zufüh-rung
460, Förder-mittel, die zu passivierensind
100.000
117
Soll Bank (Bestandskonto 13) Haben
EBK ........
Bezahlung
150, Forderungen nach KHG
100.000
118
Erwerb des Anlagevermögens
• Inhalt:– Einrichtungen und Ausstattungen: Zugang – Bank: Bezahlung, d.h., Bankkonto nimmt ab – Zweckentsprechende Verwendung der Fördermittel, d.h.,
wir haben unsere Aufgabe erfüllt, die Verbindlichkeiten aus KHG sinken
– Statt der Verbindlichkeiten wird ein Passivkonto „Sonderposten aus Fördermittel nach dem KHG“ gebildet
• NB: Sollte das Anlagegut vorzeitig verkauft werden, ist der entsprechende Betrag zurückzuzahlen
119
Erwerb des Anlagevermögens
• Buchung– Einrichtungen und Ausstattungen an Bank – Verbindlichkeiten nach dem KHG (Bilanz-Konto) an
Sonderposten aus Fördermitteln nach KHG (Bilanz-Konto)
120
Soll Bank (Bestandskonto 13) Haben
EBK ........ Erwerb
07, Ein-richtungen und Aus-stattungen
100.000
Bezahlung
150, Forderun-gen nach KHG
100.000
121
Soll Einrichtungen und Ausstattungen (Bestandskonto 07)
Haben
EBK ........
Erwerb 13, Bank 100.000
122
Soll Verbindlichkeiten nach KHG (Bestandskonto 350)
Haben
Um-buchung
22, Sonder-posten aus Fördermit-teln nach dem KHG
100.000 EBK .......
Zufüh-rung
752, Zu-führung zu Fördermit-tel nach dem KHG zu Sonder-posten
100.000
123
Soll Sonderposten aus Fördermitteln nach KHG (Bestandskonto 22)
Haben
EBK ........
Um-buchung
350, Verbindlich-keiten nach dem KHG
100.000
124
Sonderposten
• Langfristiges Kapital • Zwischenform zwischen Eigenkapital und
Fremdkapital
125
Abschreibungen
• Problem: Normale Abschreibungen setzen voraus, dass das Investitionsgut durch Eigenkapital angeschafft wurde, d.h., Abschreibung ist Aufwand und reduziert den Gewinn. Bei öffentlich geförderten Krankenhäusern wurde das Investitionsgut jedoch geschenkt, d.h. der Werteverlust darf nicht gewinnmindernd sein, sondern „Geschenk mindernd“ (Erfolgsneutralität)
• Folge: Gegenposten, so dass der Abschreibung auf AV eine Abschreibung auf den Sonderposten gegenüber steht
126
Buchungen
• Erfolgswirksame Reduktion des Anlagevermögens – Abschreibungen auf Sachanlagen (GuV-Konto) an
Einrichtungen und Ausstattungen (Bilanz-Konto)
• Erfolgswirksame Reduktion des Sonderpostens – Sonderposten aus Fördermitteln nach dem KHG (Bilanz-
Konto) an Erträge aus der Auflösung von Sonderposten aus Fördermitteln nach dem KGH (GuV-Konto)
127
Soll Einrichtungen und Ausstattungen (Bestandskonto 07)
Haben
EBK ........ Ab-schreibung
761, Abschreibungen auf Sachanlagen
5.000
Erwerb 13, Bank
100.000
128
Soll Sonderposten aus Fördermitteln nach KHG (Bestandskonto 22)
Haben
Ab-schrei-bung
490, Erträge aus der Auflösung von Sonder-posten aus Fördermitteln nach KHG
5.000
EBK ........
Um-buchung
350, Verbindlich-keiten nach dem KHG
100.000
129
Soll Abschreibungen auf Sachanlagen (Erfolgskonto 761)
Haben
Ab-schreibung
07, Einrichtungen und Ausstattung
5.000
130
Soll Erträge aus Auflösung von Sonderposten aus Förderung nach dem KHG
(Erfolgskonto 490)
Haben
Ab-schreibung
22, Sonderposten aus Fördermitteln nach dem KHG
5.000
131
Soll (Aufwendungen)
(Erträge) Haben
Ab-schluss-bu-chung
Zuführung zu Fördermitteln nach KGH zu Sonderposten (Erfolgskonto 752)
100.000
Ab-schluss-bu-chung
Fördermittel, die zu passiveren sind (Erfolgskonto 460)
100.000
Ab-schluss-bu-chung
Abschreibungen auf Sachanlagen (Erfolgskonto 761)
5.000 Ab-schluss-bu-chung
Erträge aus der Auf-lösung von Sonderposten aus Förderm. n.d. KHG (Erfolgskonto 490)
5.000
GuV
132
Budgetierung• Grundsatz:
– Maßgeblich für das Entgelt ist das prospektive Budget – Überweisungen der Krankenkassen sind ein Abschlag– Abweichungen: Rückzahlung oder Nachzahlung
• Buchungen– bei Entlassung es Patienten
• Forderungen aus Lieferungen und Leistungen (Bilanz-Konto) an Erlöse aus Krankenhausleistungen (GuV-Konto)
– Erlöskonten stark aufgegliedert, siehe vorne– Bei Bezahlung durch Krankenkassen
• Bank an Forderungen aus L+L– Am Bilanzstichtag
• Ausgleichsbeträge (GuV-Konto) an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (falls Abschlag > Budget)
• Forderungen aus L+L an Ausgleichsbeträge (GuV-Konto) (falls Abschlag < Budget)
– Hinweis: „Ausgleichsbeträge“ als Unterkonto der Erlöskonten
133
Ausgleichsposten nach dem KHG
• Inhalt: reine Bilanzierungshilfe • Einführung des KHG: 1.10.72: Bund und Länder
(später nur Länder) übernehmen Finanzierung des investiven Bereichs
• Buchungstechnisches Problem: Anlagen verschleißen, d.h. es entsteht Abschreibung (= Werteverzehr, Verlust des Eigenkapitals). Dies müsste eigentlich über GuV laufen. Allerdings müssen Abschreibungen wegen der dualen Finanzierung erfolgsneutral sein!
• Lösung: Entwicklung des Ausgleichspostens
134
Ausgleichsposten nach dem KHG
• Ziel: Neutralisierung der Abschreibungen von Anlagen, die vor Inkrafttreten des KHG mit Eigenmitteln oder mit Darlehen finanziert wurden
• 2 Arten: – aus Eigenmitteln finanziert– aus Darlehn finanziert
135
Ausgleichsposten für Eigenmittelförderung
• Beispiel: – Kauf eines Gebäudes aus Eigenmitteln für
1.000.000 DM zum 1.1.70, Abschreibung auf 40 Jahre
– Abschreibung pro Jahr: 25.000 DM (≈ 12.500 Euro)– Buchwert am 1.1.2006: 100.000 DM (≈ 50.000
Euro)
136
Ausgleichsposten für Eigenmittelförderung
• Buchungen– Abschreibung:
• Abschreibungen auf geförderte Einrichtungen, die mit Eigenmitteln finanziert wurden (GuV-Konto)
• an Grundstücke und grundstücksgleiche Recht mit Betriebsbauten 12.500 Euro
– Neutralisierung:• Ausgleichsposten für Eigenmittelförderung (Bilanz-Konto)• an Erträge aus der Einstellung von Ausgleichsposten für
Eigenmittelförderung (GuV-Konto) 12.500 Euro
• Folge:– Es entsteht eine Bilanzposition „Ausgleichsposten aus
Eigenmittelförderung“
Grundstücke (…) mit Betriebsbauten [€]Soll Haben
1.1.06 EBK 50.000 31.12.06
Abschreib. 12.500
31.12.06
SBK 37.500
Soll Haben
31.12.06
Grundstücke 12.500 31.12.06
GuV 12.500
Abschreibungen [€]
Ausgleichsposten f.Eigenm.f. [€]Soll Haben
1.1.06 EBK 450.000
31.12.06
SBK 462.500
31.12.06
Einstellung 12.500
Soll Haben
31.12.06
GuV 12.500 31.12.06
AP f. EMF 12.500
Erträge aus der Einstellung von AP für EMF [€]
Bilanz zum 31.12.06 [€]Aktiva Passiva
Grundstücke 37.500
AP f. EMF 462.500
Soll Haben
Abschreibungen 12.500 Erträge aus der Ein-stellung von AP für EMF
12.500
GuV [€]
140
Zustand am Ende der Abschreibungsperiode
Bilanz zum 31.12.09 [€]Aktiva Passiv
aGrundstücke 0
AP f. EMF 500.000
Dieser Posten bleibt bei der HGB-Bilanz für immer bestehen. Bei einer Überführung in IFRS wird er mit dem Eigenkapital verrechnet.
141
Ausgleichsposten aus Darlehnsförderung
• Inhalt:– Kauf eines Anlagegegenstandes vor Inkrafttreten des KHG
mit Darlehn– Staat sagt nachträglich zu, die Darlehnsrückzahlung zu
übernehmen– Problem: Erfolgsneutralität der Abschreibungen
• Vorgehen: – Neutralisierung– Zins (1.000 Euro) und Tilgung (20.000 Euro) werden
getrennt ausgewiesen
142
Verbuchung• Buchung bei Tilgung
– Verbindlichkeit gegenüber Kreditinstituten an Bank 20.000 Euro• Buchung bei Zinszahlung
– Zinsaufwand (GuV-Konto) an Bank 1.000 Euro• Buchung bei Überweisung der Förderung
– Bank an Erträge aus Darlehnsförderung (GuV-Konto) 21.000 Euro• Abschreibungsbuchung
– Abschreibungen auf geförderte Einrichtungen, die mit Darlehn finanziert wurden (GuV-Konto) an Grundstücke und grundstücksgleiche Recht mit Betriebsbauten 25.000 Euro
143
Verbuchung
• Neutralisierungsbuchung– Bisheriges Ergebnis:
• Ertrag: 21.000 Euro• Aufwand: Abschreibungen + Zinskosten 26.000 Euro• Folge: Neutralisierung von 5.000 Euro = Abschreibung – Tilgung!
– Buchung• Ausgleichsposten aus Darlehnsförderung (Bilanz-Konto) an Erträge
aus der Einstellung von Ausgleichsposten aus Darlehnsförderung (GuV-Konto) 5.000 Euro
GuV [€]Soll Haben
15.10.06
Zinsaufwand 1.000 17.11.06
Erträge aus Darlehnsf.
21.000
31.12.06
Abschreibungen 25.000 31.12.06
Erträge aus der ES v. AP a. DF
5.000
Soll Haben
… …
Ausgleichsposten aus Darlehnsförderung
70.000
Bilanz [€]
145
Buchung nach Ende der Abschreibung
• in diesem Fall: Abschreibungsperiode ist geringer als Tilgungsperiode– Bildung des Aktivpostens „Ausgleichsposten aus
Darlehnsförderung“– Tilgung erfolgt noch nach Ende der
Abschreibungen• Problem: Erträge aus Darlehnsförderung
gehen ein, ohne entsprechende Kosten
146
Nach Ende der Abschreibungsperiode
• Buchung bei Tilgung– Verbindlichkeit gegenüber Kreditinstituten an Bank 20.000 Euro
• Buchung bei Zinszahlung – Zinsaufwand (GuV-Konto) an Bank 1.000 Euro
• Buchung bei Überweisung der Förderung– Bank an Erträge aus Darlehnsförderung (GuV-Konto) 21.000 Euro
• Abschreibungsbuchung entfällt• Neutralität:
– Erträge: 21.000– Aufwendungen: 1.000– Folge: Aufwendungen durch die Auflösung von Ausgleichsposten aus
Darlehnsförderung• d.h. Ausgleichsposten wird bis zum Ende der Tilgungszeit aufgelöst
147
Ausgleichsposten
• Hinweis: es kann auch ein Ausgleichsposten aus Darlehnsförderung auf der Passivseite entstehen, wenn– Tilgung > Abschreibung
• i.e. Abschreibungszeitraum > Darlehnsdauer
148
2.3 Bilanzanalyse
• Prinzip: große Ähnlichkeit zu klassischen Bilanzkennziffern
• aber: Sonderposten!
149
Goldene Bilanzregel
• Anlagendeckung I: – Eigenkapital / Anlagevermögen– Ziel: > 1– DKI-Management-Report 2007: 0,5
• Anlagendeckung II:– (Eigenkapital+Sonderposten)/Anlagevermögen– DKI: 1,1, d.h. auch Teile des Umlaufvermögens werden
über langfristiges Kapital gedeckt
150
Rentabilität
• Eigenkapitalrentabilität I: Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit / Eigenkapital– DKI: 0,9%
• Eigenkapitalrentabilität II: Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit / (Eigenkapital+Sonderposten)– DKI: 0,8%
• Gesamtkapitalrentabilität: (Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit +Zinsaufwendungen) / bereinigte Bilanzsumme– DKI: 1,1%
• Umsatzrentabilität: (Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit +Zinsaufwendungen) / Umsatzerlöse aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit– DKI: 1,5%
151
Andere Kennziffern
• Aufwandsintensität: Betriebliche Aufwendungen / Umsatzerlöse aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit– DKI: 107,5%
• d.h. Unterdeckung!!!
• Personalintensität: Personalaufwendungen / Umsatzerlöse aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit– DKI: 59,7 %
• Materialintensität: Materialaufwendungen / Umsatzerlöse aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit– DKI: 25,2 %
152
Arbeitsaufgabe
• Analysieren Sie die vorliegenden Jahresabschlüsse.